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第四章 長(zhǎng)期股權(quán)投資及合營(yíng)安排
第一節(jié) 長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量
長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則
【內(nèi)容導(dǎo)航】：
(一)長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則
【所屬章節(jié)】：
本知識(shí)點(diǎn)屬于《會(huì)計(jì)》科目第四章長(zhǎng)期股權(quán)投資和合營(yíng)安排第一節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量的內(nèi)容。
【知識(shí)點(diǎn)】：長(zhǎng)期股權(quán)投資初始計(jì)量原則
長(zhǎng)期股權(quán)投資，是指投資方對(duì)被投資單位實(shí)施控制、重大影響的權(quán)益性投資，以及對(duì)其合營(yíng)企業(yè)的權(quán)益性投資。長(zhǎng)期股權(quán)投資在取得時(shí)，應(yīng)按初始投資成本入賬。長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本，應(yīng)分別形成控股合并和不形成控股合并情況確定。
投資企業(yè)持有的對(duì)被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場(chǎng)中沒(méi)有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資，按照本教材第二章的要求進(jìn)行核算。
形成同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資
【內(nèi)容導(dǎo)航】：
1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)
2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)
3.企業(yè)通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并
4.或有對(duì)價(jià)
【所屬章節(jié)】：
本知識(shí)點(diǎn)屬于《會(huì)計(jì)》科目第四章長(zhǎng)期股權(quán)投資和合營(yíng)安排第一節(jié)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量的內(nèi)容。
【知識(shí)點(diǎn)】：形成同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資
控股合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資成本的確定應(yīng)區(qū)分形成控股合并的類型，分別同一控制下控股合并與非同一控制下控股合并兩種情況確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。
同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的。
非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即同一控制下企業(yè)合并以外的其他企業(yè)合并。
(一)形成同一控制下控股合并的長(zhǎng)期股權(quán)投資
權(quán)益結(jié)合法
權(quán)益結(jié)合法(pooling of interest method)，亦稱股權(quán)結(jié)合法、權(quán)益聯(lián)營(yíng)法。企業(yè)合并業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理方法之一。與購(gòu)買法基于不同的假設(shè)，即視企業(yè)合并為參與合并的雙方，通過(guò)股權(quán)的交換形成的所有者權(quán)益的聯(lián)合，而非資產(chǎn)的交易。換言之，它是由兩個(gè)或兩個(gè)以上經(jīng)營(yíng)主體對(duì)一個(gè)聯(lián)合后的企業(yè)或集團(tuán)公司開(kāi)展經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的資產(chǎn)貢獻(xiàn)，即經(jīng)濟(jì)資源的聯(lián)合。
在權(quán)益結(jié)合法中，原所有者權(quán)益繼續(xù)存在，以前會(huì)計(jì)基礎(chǔ)保持不變。參與合并的各企業(yè)的資產(chǎn)和負(fù)債繼續(xù)按其原來(lái)的賬面價(jià)值記錄，合并后企業(yè)的利潤(rùn)包括合并日之前本年度已實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn);以前年度累積的留存利潤(rùn)也應(yīng)予以合并。
1.合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù))
貸：負(fù)債(承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值)
資產(chǎn)(投出資產(chǎn)賬面價(jià)值)
資本公積——資本溢價(jià)或股本溢價(jià)(差額在借方)
借：管理費(fèi)用(審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用)
貸：銀行存款
【提示】合并報(bào)表中母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益要相互抵銷。
若將審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，合并報(bào)表中會(huì)產(chǎn)生商譽(yù)，這種做法不合適。
如何理解母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷?
借：管理費(fèi)用(審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用)
貸：銀行存款
【提示】合并報(bào)表中母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益要相互抵銷。
若將審計(jì)、法律服務(wù)等相關(guān)費(fèi)用計(jì)入長(zhǎng)期股權(quán)投資成本，合并報(bào)表中會(huì)產(chǎn)生商譽(yù)，這種做法不合適。
如何理解母公司長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司所有者權(quán)益抵銷?
2.合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(被合并方所有者權(quán)益在最終控制方合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的賬面價(jià)值的份額+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù))
貸：股本(發(fā)行股票的數(shù)量×每股面值)
資本公積——股本溢價(jià)(差額)
借：資本公積——股本溢價(jià)(權(quán)益性證券發(fā)行費(fèi)用)
貸：銀行存款
【提示】
(1)被合并方在合并日的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值為負(fù)數(shù)的，長(zhǎng)期股權(quán)投資成本按零確定，同時(shí)在備查簿中予以登記。
(2)長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià));資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))的余額不足沖減的，依次沖減盈余公積和未分配利潤(rùn)。
(3)企業(yè)合并前合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策不同的，應(yīng)基于重要性原則，統(tǒng)一合并方與被合并方的會(huì)計(jì)政策。在按照合并方的會(huì)計(jì)政策對(duì)被合并方凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的基礎(chǔ)上，計(jì)算確定長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。
(4)在商譽(yù)未發(fā)生減值的情況下，同一控制下不同母公司編制合并報(bào)表時(shí)產(chǎn)生的商譽(yù)是相同的。如，甲公司和乙公司屬于同一集團(tuán)，甲公司從本集團(tuán)外部購(gòu)入丁公司80%股權(quán)(屬于非同一控制下企業(yè)合并)甲公司合并報(bào)表中產(chǎn)生商譽(yù)200萬(wàn)元。兩年后，乙公司購(gòu)入甲公司所持有的丁公司60%股權(quán)，乙公司編制合并報(bào)表時(shí)列示的商譽(yù)仍為200萬(wàn)元。
(5)同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)r(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。
3.企業(yè)通過(guò)多次交換交易，分步取得股權(quán)最終形成同一控制下控股合并
合并日初始投資成本=合并日相對(duì)于最終控制方而言的被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值×全部持股比例+包括最終控制方收購(gòu)被合并方而形成的商譽(yù)
新增投資部分初始投資成本=合并日初始投資成本-原長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值
新增投資部分初始投資成本與為取得新增部分所支付對(duì)價(jià)的賬面價(jià)值(注：準(zhǔn)則應(yīng)用指南用的賬面價(jià)值，不是公允價(jià)值)的差額，調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，沖減留存收益。
4.或有對(duì)價(jià)
同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的或有對(duì)價(jià)。同一控制下企業(yè)合并方式形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，初始投資時(shí)，應(yīng)按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第13號(hào)——或有事項(xiàng)》(以下簡(jiǎn)稱“或有事項(xiàng)準(zhǔn)則”)的規(guī)定，判斷是否應(yīng)就或有對(duì)價(jià)確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或者確認(rèn)資產(chǎn)，以及應(yīng)確認(rèn)的金額;確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)的，該預(yù)計(jì)負(fù)債或資產(chǎn)金額與后續(xù)或有對(duì)價(jià)結(jié)算金額的差額不影響當(dāng)期損益，而應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))，資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。
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