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　　【會計考點】投資性房地產(chǎn)的轉(zhuǎn)換

　　(一)投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換形式和轉(zhuǎn)換日

　　1.轉(zhuǎn)換形式

　　“自用房地產(chǎn)或存貨”與“投資性房地產(chǎn)”的轉(zhuǎn)換。

　　2.轉(zhuǎn)換日

　　(1)“自用房地產(chǎn)或存貨”轉(zhuǎn)換為“投資性房地產(chǎn)”

　　租賃期開始日或用于資本增值的日期�！翱罩媒ㄖ锘蛟诮ńㄖ铩笔嵌聲蝾愃茩C構(gòu)作出書面決議的日期。

　　(2)“投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換為“自用房地產(chǎn)”

　　房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)日期。

　　(3)“投資性房地產(chǎn)”轉(zhuǎn)換為“存貨”

　　租賃期屆滿，企業(yè)董事會或類似機構(gòu)作出書面決議明確表明將其重新開發(fā)用于對外出售的日期。

　　【例題·多選題】關(guān)于投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換日的確定，下列說法中正確的有(　　)。

　　A.作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日

　　B.投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用房地產(chǎn)，其轉(zhuǎn)換日為房地產(chǎn)達(dá)到自用狀態(tài)，企業(yè)開始將房地產(chǎn)用于生產(chǎn)商品、提供勞務(wù)或者經(jīng)營管理的日期

　　C.自用土地使用權(quán)停止自用，改用于資本增值，其轉(zhuǎn)換日為自用土地使用權(quán)停止自用后確定用于資本增值的日期

　　D.作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為合同簽訂日

　　【答案】ABC

　　【解析】作為存貨的房地產(chǎn)改為出租，或者自用建筑物或土地使用權(quán)停止自用改為出租，其轉(zhuǎn)換日為租賃期開始日，而不是合同簽訂日。

　　(二)房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換的會計處理

　　1.成本模式

　　成本模式下，投資性房地產(chǎn)采用賬面價值計量模式的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換如下圖所示：

　　對固定資產(chǎn)和無形資產(chǎn)：

　　(1)將作為存貨的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的賬面價值，借記“投資性房地產(chǎn)”科目，貸記“開發(fā)產(chǎn)品”等科目。已計提跌價準(zhǔn)備的，還應(yīng)同時結(jié)轉(zhuǎn)跌價準(zhǔn)備。

　　將自用的建筑物等轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)的，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的原價、累計折舊、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“投資性房地產(chǎn)”科目、“投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)”、“投資性房地產(chǎn)減值準(zhǔn)備”科目。

　　(2)將投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)為自用時，應(yīng)按其在轉(zhuǎn)換日的賬面余額、累計折舊、減值準(zhǔn)備等，分別轉(zhuǎn)入“固定資產(chǎn)”、“累計折舊”、“固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備”等科目。

　　【教材例6-4】20×8年8月1日，甲企業(yè)將出租在外的廠房收回，開始用于本企業(yè)生產(chǎn)商品。該項房地產(chǎn)賬面價值為3 765萬元，其中，原價5 000萬元，累計已提折舊1 235萬元。假設(shè)甲企業(yè)采用成本計量模式。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　50 000 000

　　投資性房地產(chǎn)累計折舊(攤銷)　　　　　12 350 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)　 　　　　　　　　　　　 50 000 000

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　　12 350 000

　　2.公允價值模式

　　(1)采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為自用房地產(chǎn)時，應(yīng)當(dāng)以其轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值作為自用房地產(chǎn)的賬面價值，公允價值與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益(公允價值變動損益)。

　　(2)自用房地產(chǎn)或存貨轉(zhuǎn)換為采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)時，投資性房地產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值計量。

　　轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值小于原賬面價值的，其差額計入當(dāng)期損益(公允價值變動損益);轉(zhuǎn)換當(dāng)日的公允價值大于原賬面價值的，其差額作為其他綜合收益，計入所有者權(quán)益。處置該項投資性房地產(chǎn)時，原計入所有者權(quán)益的部分應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)入處置當(dāng)期損益(其他業(yè)務(wù)成本)。

　　投資性房地產(chǎn)采用公允價值計量模式的房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換如下圖所示：

　　【教材例6-5】20×8年10月15日，甲企業(yè)因租賃期滿，將出租的寫字樓收回，開始作為辦公樓用于本企業(yè)的行政管理。20×8年10月15日，該寫字樓的公允價值為4 800萬元。該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為4 750萬元，其中，成本為4 500萬元，公允價值變動為增值250萬元。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　48 000 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)——成本　　　　　　　　　45 000 000

　　——公允價值變動　　　　　 2 500 000

　　公允價值變動損益　　　　　　　　　　　　 500 000

　　【教材例6-6】甲房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)將其開發(fā)的部分寫字樓用于對外經(jīng)營租賃。20×8年10月15日，因租賃期滿，甲企業(yè)將出租的寫字樓收回，并作出書面決議，將該寫字樓重新開發(fā)用于對外銷售，即由投資性房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為存貨，當(dāng)日的公允價值為5 800萬元。該項房地產(chǎn)在轉(zhuǎn)換前采用公允價值模式計量，原賬面價值為5 600萬元，其中，成本為5 000萬元，公允價值增值為600萬元。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：開發(fā)產(chǎn)品　　　　　　　　　　　　　　　58 000 000

　　貸：投資性房地產(chǎn)——成本　　　　　　　　　50 000 000

　　——公允價值變動　　　　　 6 000 000

　　公允價值變動損益　　　　　　　　　　　 2 000 000

　　【教材例6-7】20×8年3月10日，甲房地產(chǎn)開發(fā)公司與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其開發(fā)的一棟寫字樓出租給乙企業(yè)。租賃期開始日為20×8年4月15日。20×8年4月15日，該寫字樓的賬面余額45 000萬元，公允價值為47 000萬元。20×8年12月31日，該項投資性房地產(chǎn)的公允價值為48 000萬元。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×8年4月15日：

　　借：投資性房地產(chǎn)——成本　　　　　　　　 470 000 000

　　貸：開發(fā)產(chǎn)品　　　　　　　　　　　　　　 450 000 000

　　其他綜合收益　　　　　　　　　　　　　20 000 000

　　(2)20×8年12月31日：

　　借：投資性房地產(chǎn)——公允價值變動　　　　　10 000 000

　　貸：公允價值變動損益　　　　 　　　　　　 10 000 000

　　【教材例6-8】20×8年6月，甲企業(yè)打算搬遷至新建辦公樓，由于原辦公樓處于商業(yè)繁華地段，甲企業(yè)準(zhǔn)備將其出租，以賺取租金收入。20×8年10月30日，甲企業(yè)完成了搬遷工作，原辦公樓停止自用。并與乙企業(yè)簽訂了租賃協(xié)議，將其原辦公樓租賃給乙企業(yè)使用，租賃期開始日為20×8年10月30日，租賃期限為3年。20×8年10月30日，該辦公樓原價為5億元，己提折舊14 250萬元，公允價值為35 000萬元。假設(shè)甲企業(yè)對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式計量。

　　甲企業(yè)的賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn)——成本　　　　　　　　 350 000 000

　　公允價值變動損益　　　　　　　　　　　 7 500 000

　　累計折舊　　　　　　　　　　　　　　 142 500 000

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　 500 000 000

　　【例題·多選題】下列關(guān)于采用公允價值模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)會計處理的表述中，正確的有(　　)。

　　A.可收回金額低于賬面價值應(yīng)計提減值準(zhǔn)備

　　B.公允價值變動的金額計入公允價值變動損益

　　C.公允價值變動的金額不影響營業(yè)利潤

　　D.自用房地產(chǎn)轉(zhuǎn)換為投資性房地產(chǎn)時公允價值小于賬面價值的差額計入公允價值變動損益

　　【答案】BD

　　【解析】采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)不計提減值準(zhǔn)備，選項A錯誤;公允價值變動的金額計入公允價值變動損益，影響營業(yè)利潤,選項C錯誤。

　　【例題·單選題】甲公司2×13年至2×16年發(fā)生以下交易或事項：

　　2×13年12月31日購入一棟辦公樓，實際取得成本為3 000萬元。該辦公樓預(yù)計使用年限為20年，預(yù)計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。因公司遷址，2×16年6月30日甲公司與乙公司簽訂租賃協(xié)議。該協(xié)議約定：甲公司將上述辦公樓租賃給乙公司，租賃期開始日為協(xié)議簽訂日，租期2年，年租金150萬元，每半年支付一次。租賃協(xié)議簽訂日該辦公樓的公允價值為2 800萬元。甲公司對投資性房地產(chǎn)采用公允價值模式進行后續(xù)計量。2×16年12月31日，該辦公樓的公允價值為2 200萬元。假定不考慮增值稅等相關(guān)稅費，下列各項關(guān)于甲公司上述交易或事項會計處理的表述中，正確的是(　　)。

　　A.出租辦公樓應(yīng)于2×16年計提折舊150萬元

　　B.出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日確認(rèn)其他綜合收益175萬元

　　C.出租辦公樓應(yīng)于租賃期開始日按其原價3 000萬元確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)

　　D.出租辦公樓2×16年取得的75萬元租金應(yīng)沖減投資性房地產(chǎn)的賬面價值

　　【答案】B

　　【解析】2×16年應(yīng)計提的折舊=3 000/20×6/12=75(萬元)，選項A錯誤;辦公樓出租前的賬面價值=3 000-3 000/20×2.5=2 625(萬元)，出租日轉(zhuǎn)換為以公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)，租賃期開始日按當(dāng)日的公允價值確認(rèn)為投資性房地產(chǎn)，選項C錯誤;應(yīng)確認(rèn)的其他綜合收益=2 800-2 625=175(萬元)，選項B正確;出租辦公樓取得的租金收入應(yīng)當(dāng)作為其他業(yè)務(wù)收入，選項D錯誤。

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