二、存貨審計(jì)

　　(一)存貨監(jiān)盤(pán)

　　1.存貨監(jiān)盤(pán)的作用

　　如果存貨對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表是重要的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須實(shí)施監(jiān)盤(pán)程序。

　　存貨監(jiān)盤(pán)結(jié)果一核對(duì)一期末存貨記錄

　　存貨監(jiān)盤(pán)涉及的控制測(cè)試或?qū)嵸|(zhì)性程序：

　　(1)檢查存貨以確定其是否存在，評(píng)價(jià)存貨狀況，并對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行測(cè)試;

　　(2)觀(guān)察管理層指令的遵守情況，以及用于記錄和控制存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果的程序的實(shí)施情況;

　　(3)獲取有關(guān)管理層存貨盤(pán)點(diǎn)程序可靠性的審計(jì)證據(jù)。

　　2.存貨監(jiān)盤(pán)的目標(biāo)

　　存貨監(jiān)盤(pán)針對(duì)的主要是存貨的“存在”認(rèn)定、“完整性”認(rèn)定、“權(quán)利和義務(wù)”的認(rèn)定。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師不能僅僅依靠監(jiān)盤(pán)來(lái)確認(rèn)存貨的所有權(quán)認(rèn)定和完整性認(rèn)定，“一般還需要實(shí)施其他審計(jì)程序”。

　　3.存貨監(jiān)盤(pán)計(jì)劃

　　4.存貨監(jiān)盤(pán)程序

　　(1)監(jiān)盤(pán)程序。

　　評(píng)價(jià)盤(pán)點(diǎn)的控制→觀(guān)察盤(pán)點(diǎn)的執(zhí)行→檢查存貨→執(zhí)行抽盤(pán)

　　【例題·單選題】在被審計(jì)單位盤(pán)點(diǎn)存貨之前，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)做的是()。

　　A.跟隨被審計(jì)單位的盤(pán)點(diǎn)人員對(duì)存貨狀況進(jìn)行檢查

　　B.觀(guān)察存貨盤(pán)點(diǎn)計(jì)劃的執(zhí)行情況

　　C.確定存貨數(shù)量和狀況記錄的準(zhǔn)確性

　　D.觀(guān)察盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)存貨的排列情況以及是否附有盤(pán)點(diǎn)標(biāo)識(shí)

　　【答案】D

　　【解析】選項(xiàng)ABC均為監(jiān)盤(pán)過(guò)程中(而非“之前”)應(yīng)實(shí)施的工作。

　　(2)執(zhí)行抽盤(pán)。

　　在對(duì)存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果進(jìn)行測(cè)試時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以：

　�、�?gòu)拇尕洷P(pán)點(diǎn)記錄中選取項(xiàng)目追查至存貨實(shí)物，以測(cè)試盤(pán)點(diǎn)記錄的“準(zhǔn)確性”;

　�、趶拇尕泴�(shí)物中選取項(xiàng)目追查至存貨盤(pán)點(diǎn)記錄，以測(cè)試存貨盤(pán)點(diǎn)記錄的“完整性”。

　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該盡可能避免讓被審計(jì)單位事先了解將抽取檢查的存貨項(xiàng)目。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)施抽盤(pán)程序時(shí)發(fā)現(xiàn)差異，很可能表明被審計(jì)單位的存貨盤(pán)點(diǎn)在準(zhǔn)確性或完整性方面存在錯(cuò)誤。如果盤(pán)點(diǎn)記錄與存貨實(shí)物存在差異，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明原因，然后根據(jù)具體事項(xiàng)進(jìn)行處理。

　　(3)存貨盤(pán)點(diǎn)范圍。

　　對(duì)所有權(quán)不屬于被審計(jì)單位的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)取得其規(guī)格、數(shù)量等有關(guān)資料，確定是否已單獨(dú)存放、標(biāo)明，且未被納入盤(pán)點(diǎn)范圍。對(duì)未納入盤(pán)點(diǎn)范圍的存貨，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)查明未納入的原因。

　　5.存貨監(jiān)盤(pán)結(jié)束時(shí)的工作

　　(1)再次觀(guān)察盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)，以確定所有應(yīng)納入盤(pán)點(diǎn)范圍的存貨是否均已盤(pán)點(diǎn)。

　　(2)取得并檢查已填用、作廢及未使用盤(pán)點(diǎn)表單的號(hào)碼記錄，確定其是否連續(xù)編號(hào)，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤(pán)點(diǎn)的匯總記錄進(jìn)行核對(duì)。

　　(3)如果存貨盤(pán)點(diǎn)日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，應(yīng)當(dāng)實(shí)施適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序，確定盤(pán)點(diǎn)日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動(dòng)是否已作正確的記錄。掌握調(diào)節(jié)法：

　�、俦P(pán)點(diǎn)日在結(jié)賬目之前：(結(jié)賬日)應(yīng)結(jié)存數(shù)=盤(pán)點(diǎn)數(shù)+增加數(shù)-減少數(shù)

　　②盤(pán)點(diǎn)日在結(jié)賬日之后：(結(jié)賬日)應(yīng)結(jié)存數(shù)=盤(pán)點(diǎn)數(shù)-增加數(shù)+減少數(shù)

　　(4)如果采用永續(xù)盤(pán)存制核算存貨，應(yīng)當(dāng)關(guān)注永續(xù)盤(pán)存制下的期末存貨記錄與存貨盤(pán)點(diǎn)結(jié)果之間是否一致。

　　6.特殊情況的處理

　　(1)在存貨盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)不可行。

　�、偃绻诖尕洷P(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)不可行，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)實(shí)施替代審計(jì)程序(如檢查盤(pán)點(diǎn)日后出售盤(pán)點(diǎn)日之前取得或購(gòu)買(mǎi)的特定存貨的文件記錄)，以獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)。

　�、谌绻荒軐�(shí)施替代審計(jì)程序，或者實(shí)施替代審計(jì)程序可能無(wú)法獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表非無(wú)保留意見(jiàn)的報(bào)告。

　　(2)因不可預(yù)見(jiàn)的情況導(dǎo)致無(wú)法在存貨盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)

　　場(chǎng)實(shí)施監(jiān)盤(pán)。

　　如果由于不可預(yù)見(jiàn)的情況，無(wú)法在存貨盤(pán)點(diǎn)現(xiàn)場(chǎng)實(shí)施監(jiān)盤(pán)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)另?yè)袢掌趯?shí)施監(jiān)盤(pán)，并對(duì)間隔期內(nèi)發(fā)生的交易實(shí)施審計(jì)程序。

　　(3)由第三方保管或控制的存貨。

　　①向持有被審計(jì)單位存貨的第三方函證存貨的數(shù)量和狀況;

　�、趯�(shí)施檢查或其他適合具體情況的審計(jì)程序。

　　【鏈接】對(duì)于存貨的監(jiān)盤(pán)程序，可參考《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則問(wèn)題解答第3號(hào)一存貨監(jiān)盤(pán)》進(jìn)行補(bǔ)充學(xué)習(xí)。

　　【例題·單選題】在對(duì)I公司存貨項(xiàng)目進(jìn)行了解后獲知，存在一批委托A公司代為保管的C材料，甲注冊(cè)會(huì)計(jì)師在制定存貨監(jiān)盤(pán)計(jì)劃時(shí)不應(yīng)當(dāng)做的是()。

　　A.將C材料納入存貨的監(jiān)盤(pán)范圍

　　B.直接利用I公司的賬簿記錄確認(rèn)C材料的賬面價(jià)值

　　C.向A公司實(shí)施函證

　　D.如果C材料的金額占流動(dòng)資產(chǎn)的比例較大，甲注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮實(shí)施存貨監(jiān)盤(pán)或利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作

　　【答案】B

　　【解析】不應(yīng)當(dāng)僅僅利用被審計(jì)單位的賬簿記錄確認(rèn)該材料的賬面價(jià)值，應(yīng)當(dāng)實(shí)施函證、監(jiān)盤(pán)或是利用其他注冊(cè)會(huì)計(jì)師的工作，故選項(xiàng)B不正確。

　　(二)存貨計(jì)價(jià)測(cè)試

　　監(jiān)盤(pán)程序一般只能對(duì)存貨的結(jié)存數(shù)量予以確認(rèn)，為驗(yàn)證財(cái)務(wù)報(bào)表上期期末存貨余額的正確與否，還必須對(duì)存貨計(jì)價(jià)進(jìn)行審計(jì)。

　　期末余額一期末數(shù)量(監(jiān)盤(pán))×單價(jià)(計(jì)價(jià)測(cè)試)

　　存貨計(jì)價(jià)測(cè)試主要是針對(duì)被審計(jì)單位所使用的“存貨單位成本”是否正確所做的測(cè)試。

　　1.樣本的選擇

　　計(jì)價(jià)審計(jì)的樣本，應(yīng)從存貨數(shù)量已經(jīng)盤(pán)點(diǎn)、單價(jià)和總金額已經(jīng)計(jì)入存貨匯總表的結(jié)存存貨中選擇。選擇樣本時(shí)應(yīng)著重選擇“結(jié)存余額較大且價(jià)格變化比較頻繁”的項(xiàng)目。

　　2.計(jì)價(jià)方法的確認(rèn)

　　了解掌握被審計(jì)單位的存貨計(jì)價(jià)方法外，關(guān)注計(jì)價(jià)方法在“同一會(huì)計(jì)年度內(nèi)不得變動(dòng)”的情況。

　　3.計(jì)價(jià)測(cè)試

　　(1)對(duì)存貨價(jià)格的組成內(nèi)容予以審核;

　　(2)對(duì)所選擇的存貨樣本獨(dú)立地進(jìn)行計(jì)價(jià)測(cè)試;

　　(3)將測(cè)試結(jié)果與被審計(jì)單位賬面記錄對(duì)比，編制對(duì)比分析表.分析形成差異的原因。

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