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　　第四節(jié) 應(yīng)納稅所得額的計算

　　應(yīng)納稅所得額=收入總額-不征稅收入-免稅收入-各項扣除-以前年度虧損(順序需要記憶)

　　知識點4：收入總額

　　一、收入總額

　　企業(yè)的收入總額包括以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，具體有：銷售貨物收入、提供勞務(wù)收入、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入、股息、紅利等權(quán)益性投資收益，以及利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費收入、接受捐贈收入、其他收入。

　　企業(yè)取得收入的貨幣形式，包括現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等;

　　納稅人以非貨幣形式取得的收入，包括固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、存貨、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等，這些非貨幣資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入額，公允價值是指按照市場價格確定的價值。收入的具體構(gòu)成為：

　　(一)一般收入的確認(rèn)(9項)需要注意的問題：

　　1、銷售貨物的收入包括包裝物的收入。在這里考生需要注意：收取的包裝物押金未逾期的不做收入處理，而對逾期未退包裝物押金屬于收入總額中的其他收入中，要做收入處理。

　　在我們的教材中提到包裝物的處理問題，主要涉及三個稅種：增值稅、消費稅、所得稅。

　　[例題1]某酒廠為增值稅一般納稅人，主要生產(chǎn)糧食白酒和啤酒。2008年1月“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶反映銷售糧食白酒50000斤，取得不含稅銷售額105000元。在“其他業(yè)務(wù)收入”賬戶反映收取糧食白酒品牌使用費4680元;“其他應(yīng)付款”賬戶反映本月銷售糧食白酒收取包裝物押金9360元。2008年12月，該酒廠將銷售糧食白酒的包裝物押金中的3510元返還給購貨方，其余包裝物押金不再返還。該酒廠2008年1月應(yīng)納增值稅(假設(shè)無進(jìn)項稅)、消費稅以及2008年企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入分別是多少?

　　答案：

　�、侔拙茟�(yīng)納的增值稅=[105000+(4680+9360)÷(1+17%)]×17%=19890(元)

　�、诎拙茟�(yīng)納的消費稅=50000×0.5+[105000+(4680+9360)÷(1+17%)]×20%=25000+23400=48400(元)

　　③白酒的所得稅應(yīng)稅收入=105000+[4680÷(1+17%)]+[(9360-3510)÷(1+17%)]=114000(元)

　　2、利息、紅利等權(quán)益性投資收益，除國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定外，按照被投資方做出利潤分配決定的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。這會形成稅會差異。

　　[例題2]假設(shè)2008年1月甲企業(yè)投資于乙企業(yè)，占40%的股權(quán)份額，2008年乙企業(yè)實現(xiàn)凈利潤1000萬元，2009年2月乙企業(yè)宣告分派股利400萬元。

　　甲企業(yè)2008年底會計利潤：

　　借：長期股權(quán)投資 400萬元

　　貸：投資收益 400萬元

　　甲企業(yè)2009年2月份：

　　借：應(yīng)收股利 160萬元

　　貸：長期股權(quán)投資 160萬元

　　2008年做納稅調(diào)減400萬，2009年就要做納稅調(diào)增160萬元。

　　3、利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費收入確認(rèn)的時間。

　　利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

　　租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

　　特許權(quán)使用費收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

　　共同關(guān)鍵詞：按合同約定的應(yīng)付的日期確認(rèn)。

　　4、接受捐贈收入，按照實際收到捐贈資產(chǎn)的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。接受捐贈收入金額，按照捐贈資產(chǎn)的公允價值確定。

　　5、其他收入。包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補貼收入、違約金收入、匯兌收益等。

　　(二)特殊收入的確認(rèn)應(yīng)該注意的問題

　　1、以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

　　[例題5]假設(shè)企業(yè)采取分期收款銷售產(chǎn)品一批，分五年收取，約定合同價格1000萬，該商品正常情況的售價為600萬。

　　借：長期應(yīng)收款 1000萬

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 600萬

　　未實現(xiàn)融資收益 400萬

　　稅法上面規(guī)定要將1000萬元分五年分期確認(rèn)收入。

　　2、企業(yè)受托加工制造大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)，以及從事建筑、安裝、裝配工程業(yè)務(wù)或者提供其他勞務(wù)等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實現(xiàn)。

　　3、采取產(chǎn)品分成方式取得收入的，按照企業(yè)分得產(chǎn)品的日期確認(rèn)收入的實現(xiàn)，其收入額按產(chǎn)品的公允價值確定。

　　4、企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于捐贈、償債、贊助、集資、廣告、樣品、職工福利或者利潤分配等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。

　　視同銷售收入的所得稅計算中考生要注意和增值稅的結(jié)合問題。

　　[例題7]企業(yè)自產(chǎn)的貨物一批，成本20萬元，對外一般銷售不含稅價格25萬元，當(dāng)年企業(yè)將該貨物對外捐贈。請問該業(yè)務(wù)對增值稅和企業(yè)所得稅的影響。

　　(1)銷項稅額=25×17%=4.25(萬元)

　　(2)所得稅：

　�、�(25-20)×25%=1.25(萬元)

　�、跔I業(yè)外支出：20+4.25=24.25，屬于捐贈，要同時判斷該捐贈扣除的金額。

　　5、應(yīng)稅收入與業(yè)務(wù)招待費等費用計提基數(shù)的關(guān)系

　　可以作為計算業(yè)務(wù)招待費、廣告費和業(yè)務(wù)宣傳費支出扣除限額的計算基數(shù)所包括的內(nèi)容：銷售(營業(yè))收入合計=營業(yè)收入合計+視同銷售收入

　　營業(yè)收入包括主營業(yè)務(wù)收入和其他業(yè)務(wù)收入。

　　主營業(yè)務(wù)收入：1)銷售貨物;2)提供勞務(wù);3)讓渡資產(chǎn)使用權(quán);4)建造合同;

　　其他業(yè)務(wù)收入包括：1)材料銷售收入;2)代購代銷手續(xù)費收入;3)包裝物出租收入;4)其他。

　　視同銷售收入包括：1)非貨幣性交易視同銷售收入;2)貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)視同銷售收入;3)其他視同銷售收入

　　不做計提基數(shù)的收入：1)固定資產(chǎn)盤盈;2)處置固定資產(chǎn)凈收益;3)非貨幣性資產(chǎn)交易收益;4)出售無形資產(chǎn)收益;5)罰款凈收入;6)債務(wù)重組收益;7)政府補助收入;8)捐贈收入;9)其他(填報納稅人在“營業(yè)外收入”會計科目核算的、上述未列舉的營業(yè)外收入)

　　(三)處置資產(chǎn)收入的確認(rèn)

　　1、內(nèi)部處置資產(chǎn)，不視同銷售確認(rèn)收入：

　　(1)將資產(chǎn)用于生產(chǎn)、制造、加工另一產(chǎn)品;(2)改變資產(chǎn)形狀、結(jié)構(gòu)或性能;(3)改變資產(chǎn)用途(如，自建商品房轉(zhuǎn)為自用或經(jīng)營);(4)將資產(chǎn)在總機(jī)構(gòu)及其分支機(jī)構(gòu)之間轉(zhuǎn)移;(5)上述兩種或兩種以上情形的混合;(6)其他不改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

　　2、不屬于內(nèi)部處置資產(chǎn)，應(yīng)按規(guī)定視同銷售確定收入：

　　(1)用于市場推廣或銷售;(2)用于交際應(yīng)酬;(3)用于職工獎勵或福利;(4)用于股息分配;(5)用于對外捐贈;(6)其他改變資產(chǎn)所有權(quán)屬的用途。

　　3、企業(yè)發(fā)生第2條規(guī)定情形時，屬于企業(yè)自制的資產(chǎn)，應(yīng)按企業(yè)同類資產(chǎn)同期對外銷售價格確定銷售收入;屬于外購的資產(chǎn)，可按購入時的價格確定銷售收入。

　　注意：與增值稅比較記憶。

　　(四)相關(guān)收入實現(xiàn)的確認(rèn)

　　除企業(yè)所得稅法及實施條例前述收入的規(guī)定外，企業(yè)銷售收入的確認(rèn)，必須遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和實質(zhì)重于形式原則。

　　1、企業(yè)銷售商品同時滿足下列條件的，應(yīng)確認(rèn)收入的實現(xiàn)：

　　(1)商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;

　　(2)企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實施有效控制;

　　(3)收入的金額能夠可靠地計量;

　　(4)已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。

　　2、符合上款收入確認(rèn)條件，采取下列商品銷售方式的，應(yīng)按以下規(guī)定確認(rèn)收入實現(xiàn)時間：

　　(1)銷售商品采用托收承付方式的，在辦妥托收手續(xù)時確認(rèn)收入。

　　(2)銷售商品采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。

　　(3)銷售商品需要安裝和檢驗的，在購買方接受商品以及安裝和檢驗完畢時確認(rèn)收入。如果安裝程序比較簡單，可在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。

　　(4)銷售商品采用支付手續(xù)費方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認(rèn)收入。

　　3、采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費用。

　　4、銷售商品以舊換新的，銷售商品應(yīng)當(dāng)按照銷售商品收入確認(rèn)條件確認(rèn)收入，回收的商品作為購進(jìn)商品處理。

　　5、商業(yè)折扣：應(yīng)當(dāng)按照扣除商業(yè)折扣后的金額確定銷售商品收入金額。

　　現(xiàn)金折扣：應(yīng)當(dāng)按扣除現(xiàn)金折扣前的金額確定銷售商品收入金額，現(xiàn)金折扣在實際發(fā)生時作為財務(wù)費用扣除。

　　銷售折讓和銷售退回：企業(yè)已經(jīng)確認(rèn)銷售收入的售出商品發(fā)生銷售折讓和銷售退回，應(yīng)當(dāng)在發(fā)生當(dāng)期沖減當(dāng)期銷售商品收入。

　　6、企業(yè)在各個納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)采用完工進(jìn)度(完工百分比)法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。

　　(4)下列提供勞務(wù)滿足收入確認(rèn)條件的，應(yīng)按規(guī)定確認(rèn)收入：

　　①安裝費。應(yīng)根據(jù)安裝完工進(jìn)度確認(rèn)收入。安裝工作是商品銷售附帶條件的，安裝費在確認(rèn)商品銷售實現(xiàn)時確認(rèn)收入。

　�、谛麄髅浇榈氖召M。應(yīng)在相關(guān)的廣告或商業(yè)行為出現(xiàn)于公眾面前時確認(rèn)收入。廣告的制作費，應(yīng)根據(jù)制作廣告的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。

　�、圮浖M。為特定客戶開發(fā)軟件的收費，應(yīng)根據(jù)開發(fā)的完工進(jìn)度確認(rèn)收入。

　�、芊⻊�(wù)費。包含在商品售價內(nèi)可區(qū)分的服務(wù)費，在提供服務(wù)的期間分期確認(rèn)收入。

　�、菟囆g(shù)表演、招待宴會和其他特殊活動的收費。在相關(guān)活動發(fā)生時確認(rèn)收入。收費涉及幾項活動的，預(yù)收的款項應(yīng)合理分配給每項活動，分別確認(rèn)收入。

　�、迺䥺T費。申請人會或加入會員，只允許取得會籍，所有其他服務(wù)或商品都要另行收費的，在取得該會員費時確認(rèn)收入。申請人會或加入會員后，會員在會員期內(nèi)不再付費就可得到各種服務(wù)或商品，或者以低于非會員的價格銷售商品或提供服務(wù)的，該會員費應(yīng)在整個受益期內(nèi)分期確認(rèn)收入。

　　⑦特許權(quán)費。屬于提供設(shè)備和其他有形資產(chǎn)的特許權(quán)費，在交付資產(chǎn)或轉(zhuǎn)移資產(chǎn)所有權(quán)時確認(rèn)收入屬于提供初始及后續(xù)服務(wù)的特許權(quán)費，在提供服務(wù)時確認(rèn)收入。

　�、鄤趧�(wù)費。長期為客戶提供重復(fù)的勞務(wù)收取的勞務(wù)費在相關(guān)勞務(wù)活動發(fā)生時確認(rèn)收入。

　　7、企業(yè)以買一贈一等方式組合銷售本企業(yè)商品的，不屬于捐贈，應(yīng)將總的銷售金額按各項商品的公允價值的比例來分?jǐn)偞_認(rèn)各項的銷售收入。

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