2008年會計職稱《中級會計實務》考試大綱十九章

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　　三、合并利潤表

　�。ㄒ唬┚幹坪喜⒗麧櫛頃r應進行抵銷處理的項目

　　合并利潤表應當以母公司和子公司的利潤表為基礎，在抵銷母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生的內(nèi)部交易對合并利潤表的影響后，由母公司合并編制合并利潤表時需要進行抵銷處理的項目主要有：（l ）內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項目；（2 ）內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（3 ）內(nèi)部銷售商品形成固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等項目折舊額及攤銷額中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（4 ）內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備以及內(nèi)部銷售商品形成存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等計提的資產(chǎn)減值準備中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益；（5 ）內(nèi)部投資收益項目，包括內(nèi)部利息收入與利息支出項目、內(nèi)部股權投資的投資收益項目等。

　　1 .內(nèi)部營業(yè)收入和內(nèi)部營業(yè)成本項目的抵銷處理

　　對內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本進行抵銷時，應分別不同的情況進行處理

　　（l）母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末全部實現(xiàn)對外銷售在這種情況下，對于同一購銷業(yè)務，在銷售企業(yè)和購買企業(yè)的個別利潤表中都作了反映但從企業(yè)集團整體來看，這一購銷業(yè)務只是實現(xiàn)了一次對外銷售，其銷售收入只是購買企業(yè)向企業(yè)集團外部企業(yè)銷售該產(chǎn)品的銷售收入，其銷售成本只是銷售企業(yè)向購買企業(yè)銷售該商品的成本。在編制合并財務報表時，必須將重復反映的內(nèi)部營業(yè)收入與內(nèi)部營業(yè)成本子以抵銷編制的抵銷分錄為：借記"營業(yè)收入"等項目，貸記"營業(yè)成本"等項目

　�。�2 ）母公司與子公司、子公司相互之間銷售商品，期末末實現(xiàn)對外銷售而形成存貨的抵銷處理。

　　在內(nèi)部購進的商品未實現(xiàn)對外銷售的情況下，銷售企業(yè)是按照一般的銷售業(yè)務確認銷售收入，結轉銷售成本，計算銷售損益，并在其個別利潤表中列示。在編制合并財務報表時，應當將銷售企業(yè)由此確認的內(nèi)部銷售收入和內(nèi)部銷售成本予以抵銷，對于這一內(nèi)部交易，購買企業(yè)是以支付的購貨價款作為存貨成本入賬，并在其個別資產(chǎn)負債表中作為資產(chǎn)列示編制合并利潤表時，應將存貨價值中包含的末實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益予以抵銷。

　�。�3 ）對于內(nèi)部購進的商品部分實現(xiàn)對外銷售、部分形成期末存貨的情況，可以將內(nèi)部購買的商品分解為兩部分來理解：一部分為當期購進并全部實現(xiàn)對外銷售；另一部分為當期購進但未實現(xiàn)對外銷售而形成期末存貨。

　　2 .購買企業(yè)內(nèi)部購進商品作為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等資產(chǎn)使用時的抵銷處理在企業(yè)集團內(nèi)母公司與子公司、子公司相互之間將自身的產(chǎn)品銷售給其他企業(yè)作為固定資產(chǎn)（作為無形資產(chǎn)等的處理原則類似）使用的情況下，編制合并利潤表時，應將銷售企業(yè)由于該內(nèi)部交易產(chǎn)生的銷售收入和銷售成本予以抵銷；并將內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)原價中包含的末實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益子以抵銷在對銷售商品形成的固定資產(chǎn)或無形資產(chǎn)所包含的末實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益進行抵銷的同時，也應當對固定資產(chǎn)的折！日額或無形資產(chǎn)的攤銷額與未實現(xiàn)內(nèi)部銷售損益相關的部分進行抵銷

　　3 .內(nèi)部應收款項計提的壞賬準備等減值準備的抵銷處理

　　編制合并資產(chǎn)負債表時，需要將內(nèi)部應收賬款與應付賬款相互抵銷，與此相適應，需要將內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備予以抵銷。編制合并財務報表將資產(chǎn)減值損失中包含的本期內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備抵銷時，應減少當期資產(chǎn)減值損失，同時減少壞賬準備等余額，即按照當期內(nèi)部應收賬款計提的壞賬準備的金額，借記"應收賬款― 壞賬準備"等項目，貸記"資產(chǎn)減值損失"項目

　　4 .內(nèi)部投資收益（利息收入）和利息費用的抵銷

　　企業(yè)集團內(nèi)部母公司與子公司、子公司相互之間發(fā)生持有對方債券等內(nèi)部交易，編制合并財務報表時，應當在抵銷內(nèi)部發(fā)行的應付債券和持有至到期投資等內(nèi)部債權債務的同時，將內(nèi)部應付債券和持有至到期投資相關的利息費用與投資收益（利息收入）相互抵銷應編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"項目，貸記"財務費用"項目。

　　5 .母公司與子公司、子公司相互之間持有對方長期股權投資的投資收益的抵銷處理

　　內(nèi)部投資收益是指母公司對子公司或子公司對母公司、子公司相互之間的長期股權投資的收益，實際上就是子公司當期營業(yè)收入減去營業(yè)成本和期間費用、所得稅后的余額與其持股比例相乘的結果。持有全資子公司的情況下，母公司對某一子公司投資收益實際上就是該子公司當期實現(xiàn)的凈利潤（假定不存在有關的調(diào)整因素）。編制合并利潤表時，必須將集團內(nèi)投資產(chǎn)生的投資收益子以抵銷。

　　由于合并所有者權益變動表中的本年利潤分配項目是站在整個企業(yè)集團角度，反映對母公司股東和子公司的少數(shù)股東的利潤分配情況，因此，子公司的個別所有者權益變動表中本年利潤分配各項目的金額，包括提取盈余公積、分派利潤和期末未分配利潤的金額都必須子以抵銷。

　　將上述項目抵銷時，持有全資子公司的情況下，應當編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"、"末分配利潤― 年初"項目，貸記"本年利潤分配― 提取盈余公積"、"應付股利"（包括轉作股本的股利，下同）、"未分配利潤― 年末"項目；在子公司為非全資子公司的情況下，應編制的抵銷分錄為：借記"投資收益"、"少數(shù)股東損益"、"末分配利潤― 年初"項目，貸記"本年利潤分配― 提取盈余公積"、"應付股利"、"末分配利潤― 年末"項目。

　　（二）母公司在報告期增減子公司在合并利潤表的反映

　　1 .母公司在報告期內(nèi)增加子公司在合并利潤表的反映

　　母公司因追加投資等原因控制了另一個企業(yè)即實現(xiàn)了企業(yè)合并在合并當期編制合并利潤表時，應當區(qū)分同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司和非同一控制下的企業(yè)合并增加的子公司兩種情況

　�。╨ ）因同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應當將該子公司合并當期期初至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。

　�。�2 ）因非同一控制下企業(yè)合并增加的子公司，在編制合并利潤表時，應當將該子公司購買日至報告期末的收入、費用、利潤納入合并利潤表。

　　2 .母公司在報告期內(nèi)處置子公司在合并利潤表的反映

　　母公司在報告期內(nèi)處置子公司，應當將該子公司期初至處置日的收入、費用、利潤納入合并利潤表。

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