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2007年中級(jí)會(huì)計(jì)職稱考試會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)講義連載(25)

9.3 資產(chǎn)組的認(rèn)定和資產(chǎn)組減值損失的會(huì)計(jì)處理

    (一)資產(chǎn)組的界定
    資產(chǎn)組的認(rèn)定,應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組的現(xiàn)金流入為依據(jù)。

    (二)資產(chǎn)組減值損失確認(rèn)程序
    1.首先計(jì)算資產(chǎn)組的可收回價(jià)值低于其賬面價(jià)值的差額(應(yīng)提足準(zhǔn)備)
    2.將應(yīng)提足準(zhǔn)備先沖減商譽(yù)
    3.當(dāng)商譽(yù)不夠抵或沒有商譽(yù)時(shí),應(yīng)將此損失按資產(chǎn)組中資產(chǎn)的賬面比例分?jǐn)傊粮黜?xiàng)資產(chǎn)。
    4.抵減后的資產(chǎn)賬面價(jià)值不得低于以下三項(xiàng)指標(biāo)的最高者:
    (1)公允價(jià)值-處置費(fèi)用 
    (2)預(yù)計(jì)未來(lái)流量折現(xiàn) 
    (3)零 

    【例9-1】甲公司有一生產(chǎn)線,由A、B、C三臺(tái)設(shè)備組成,2006年末A設(shè)備的賬面價(jià)值為30萬(wàn)元,B設(shè)備的賬面價(jià)值為20萬(wàn)元,C設(shè)備的賬面價(jià)值為50萬(wàn)元。三部機(jī)器均無(wú)法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量,但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位,屬于一個(gè)資產(chǎn)組。2006年該生產(chǎn)線所生產(chǎn)的替代產(chǎn)品上市,到年底導(dǎo)致企業(yè)產(chǎn)品銷路銳減,因此,甲公司于年末對(duì)該條生產(chǎn)線進(jìn)行減值測(cè)試。其中,A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為25萬(wàn)元,B、C機(jī)器都無(wú)法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來(lái)現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年。經(jīng)估計(jì)生產(chǎn)線未來(lái)5年現(xiàn)金流量及其折現(xiàn)率,得到其預(yù)計(jì)未來(lái)現(xiàn)金流量現(xiàn)值為60萬(wàn)元。(北京安通學(xué)校提供)
    則此生產(chǎn)線的減值測(cè)試過(guò)程如下:
    (1)2006年末,資產(chǎn)組的賬面價(jià)值=30+20+50=100(萬(wàn)元);
    (2)資產(chǎn)組的可收回價(jià)值60萬(wàn)元;
    (3)推定資產(chǎn)組的貶值幅度達(dá)到40萬(wàn)元,即該資產(chǎn)組累計(jì)應(yīng)提準(zhǔn)備為40萬(wàn)元;
    (4)先在三項(xiàng)資產(chǎn)之間進(jìn)行分配:
    分配后A的賬面價(jià)值會(huì)消減至18萬(wàn)元(=30-40×30%),低于其處置凈額25萬(wàn)元,該資產(chǎn)不能認(rèn)定12萬(wàn)元的減值計(jì)提,而應(yīng)認(rèn)定5萬(wàn)元的減值提取。
    (5)B應(yīng)提準(zhǔn)備=(40-5)×2/7=10
    (6)C應(yīng)提準(zhǔn)備=(40-5)×5/7=25
    (7)會(huì)計(jì)分錄如下:
    借:資產(chǎn)減值損失40
    貸:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備――A 5
              ――B 10
              ――C 25

    (三)涉及總部資產(chǎn)的減值損失的處理
    企業(yè)對(duì)某一資產(chǎn)組進(jìn)行減值測(cè)試,應(yīng)當(dāng)先認(rèn)定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn),再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組分別下列情況處理。
    (一)對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的部分,應(yīng)當(dāng)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組,再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額,相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。

    (二)對(duì)于相關(guān)總部資產(chǎn)中有部分資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組的,應(yīng)當(dāng)按照下列步驟處理:
    首先,在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下,估計(jì)和比較資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和可收回金額,并按照本準(zhǔn)則第二十二條的規(guī)定處理。
    其次,認(rèn)定由若干個(gè)資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合,該資產(chǎn)組組合應(yīng)當(dāng)包括所測(cè)試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該部分總部資產(chǎn)的賬面價(jià)值分?jǐn)偲渖系牟糠帧?BR>    最后,比較所認(rèn)定的資產(chǎn)組組合的賬面價(jià)值(包括已分?jǐn)偟目偛抠Y產(chǎn)的賬面價(jià)值部分)和可收回金額,相關(guān)減值損失的處理順序和方法與資產(chǎn)組減值損失的處理順序相同。

    【例9-2】耀華公司擁有企業(yè)總部和三條獨(dú)立生產(chǎn)線(第一、第二和第三生產(chǎn)線),被認(rèn)定為三個(gè)資產(chǎn)組。2007年末總部資產(chǎn)額和三個(gè)資產(chǎn)組的賬面價(jià)值分別為200萬(wàn)元、300萬(wàn)元、400萬(wàn)元和500萬(wàn)元。三個(gè)資產(chǎn)組的剩余使用壽命分別為5年、10年和20年。
    由于三條生產(chǎn)線所生產(chǎn)的產(chǎn)品市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)激烈,同類產(chǎn)品價(jià)優(yōu)物美,而導(dǎo)致產(chǎn)品滯銷,開工嚴(yán)重不足,產(chǎn)能大大過(guò)剩,使生產(chǎn)線出現(xiàn)減值的跡象,需要進(jìn)行減值測(cè)試。在測(cè)試過(guò)程中,一棟辦公樓的賬面價(jià)值可以在合理和一致的基礎(chǔ)上分?jǐn)傊粮髻Y產(chǎn)組,其分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)是各資產(chǎn)組的賬面價(jià)值和剩余使用壽命加權(quán)平均計(jì)算的賬面價(jià)值作為分?jǐn)偟囊罁?jù)。
    經(jīng)調(diào)查研究得到的三個(gè)資產(chǎn)組(第一、第二和第三生產(chǎn)線)的可收回金額分別為280萬(wàn)元、500萬(wàn)元和550萬(wàn)元。
    則涉及總部資產(chǎn)減值損失的處理如下:
    首先要將總部資產(chǎn)采用合理的方法分配至各資產(chǎn)組,然后比較各資產(chǎn)組的可收回金額與賬面價(jià)值,最后將各資產(chǎn)組的資產(chǎn)減值額在總部資產(chǎn)和各資產(chǎn)組之間分配。

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