考點七：資產(chǎn)組的認定

　　(一)資產(chǎn)組的概念 　

　　資產(chǎn)組是企業(yè)可以認定的最小資產(chǎn)組合，其產(chǎn)生的現(xiàn)金流入應(yīng)當基本上獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組。資產(chǎn)組應(yīng)當由創(chuàng)造現(xiàn)金流入相關(guān)的資產(chǎn)組成。

　　(二)認定資產(chǎn)組應(yīng)當考慮的因素

　　1.資產(chǎn)組的認定，應(yīng)當以資產(chǎn)組產(chǎn)生的主要現(xiàn)金流入是否獨立于其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組為依據(jù)。

　　2.資產(chǎn)組的認定，應(yīng)當考慮企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式和對資產(chǎn)的持續(xù)使用或者處置的決策方式等。

　　(三)資產(chǎn)組認定后不得隨意變更

　　資產(chǎn)組一經(jīng)確定后，在各個會計期間應(yīng)當保持一致，不得隨意變更。

　　二、資產(chǎn)組可收回金額和賬面價值的確定

　　資產(chǎn)組的可收回金額應(yīng)當按照該資產(chǎn)組的公允價值減去處置費用后的凈額與其預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。

　　考點八：資產(chǎn)組減值測試

　　根據(jù)減值測試的結(jié)果，資產(chǎn)組(包括資產(chǎn)組組合)的可收回金額如低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當按照下列順序進行分攤：

　　(一)首先抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值；

　　(二)然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當作為各單項資產(chǎn)(包 括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。抵減后的各資產(chǎn)的賬面價值不得低于以下三者之中最高者：該資產(chǎn)的公允價值減去處置費用后的凈額(如可確定的)、該 資產(chǎn)預(yù)計未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的)和零。因此而導(dǎo)致的未能分攤的減值損失金額，應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)組中其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重進行分攤。

　　考點九：總部資產(chǎn)減值測試

　　企業(yè)總部資產(chǎn)包括企業(yè)集團或其事業(yè)部的辦公樓、電 子數(shù)據(jù)處理設(shè)備、研發(fā)中心等資產(chǎn)�？偛抠Y產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，而且其賬面價值難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此， 總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資 產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。

　　在資產(chǎn)負債表日，如果有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值的，企業(yè)應(yīng)當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值相比較，據(jù)以判斷是否需要確認減值損失。

　　企業(yè)在對某一資產(chǎn)組進行減值測試時，應(yīng)當先認定所有與該資產(chǎn)組相關(guān)的總部資產(chǎn)，再根據(jù)相關(guān)總部資產(chǎn)能否按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組分別下列情況處理：

　　(一)對于相關(guān)總部資產(chǎn)能夠按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的部分，應(yīng)當將該部分總部資產(chǎn)的賬面價值分攤至該資產(chǎn)組，再據(jù)以比較該資產(chǎn)組的賬面價值(包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組的減值損失處理順序和方法處理。

　　(二)對于相關(guān)總部資產(chǎn)難以按照合理和一致的基礎(chǔ)分攤至該資產(chǎn)組的，應(yīng)當按照下列步驟處理：

　　首先，在不考慮相關(guān)總部資產(chǎn)的情況下，估計和比較資產(chǎn)組的賬面價值和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失處理順序和方法處理。

　　其次，認定由若干個資產(chǎn)組組成的最小的資產(chǎn)組組合，該資產(chǎn)組組合應(yīng)當包括所測試的資產(chǎn)組與可以按照合理和一致的基礎(chǔ)將該總部資產(chǎn)的賬面價值分攤其上的部分。

　　最后，比較所認定的資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括已分攤的總部資產(chǎn)的賬面價值部分)和可收回金額，并按照前述有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法處理。

　　總部資產(chǎn)減值測試如下圖所示。

　　考點十：商譽減值測試的基本要求

　　企業(yè)合并所形成的商譽，至少應(yīng)當在每年年度終了時進行減值測試。商譽應(yīng)當結(jié)合與其相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試。相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合應(yīng)當是能夠從企業(yè)合并的協(xié)同效應(yīng)中受益的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，不應(yīng)當大于企業(yè)所確定的報告分部。

　　對于已經(jīng)分攤商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合，無論是否存在資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合可能發(fā)生減值的跡象，每年都應(yīng)當通過比較包含商譽的資產(chǎn)組或資產(chǎn)組組合的賬面價值與可收回金額進行減值測試。

　　企業(yè)進行資產(chǎn)減值測試，對于因企業(yè)合并形成的商譽的賬面價值，應(yīng)當自購買日起按照合理的方法分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組；難以分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組的，應(yīng)當將其分攤至相關(guān)的資產(chǎn)組組合。

　　考點十一：商譽減值的測試及其賬務(wù)處理

　　在對包含商譽的相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試時，如與商譽相關(guān)的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合存在減值跡象的，應(yīng)當按照下列步驟處理：

　　首先，對不包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，計算可收回金額，并與相關(guān)賬面價值相比較，確認相應(yīng)的減值損失。

　　其次，再對包含商譽的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行減值測試，比較這些相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的賬面價值(包括所分攤的商譽的賬面價值部分)與其可收回金額，如相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當確認相應(yīng)的減值損失。

　　減值損失金額應(yīng)當先抵減分攤至資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中商譽的賬面價值，再根據(jù)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。相關(guān)減值損失的處理順序和方法與第四節(jié)有關(guān)資產(chǎn)組減值損失的處理順序和方法相一致。

　　商譽減值的會計處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失

　　貸：商譽減值準備

　　存在少數(shù)股東權(quán)益情況下的商譽減值測試

　　根據(jù)《企業(yè)會計準則第20 號——企業(yè)合并》的規(guī)定，在合并財務(wù)報表中反映的商譽，不包括子公司歸屬于少數(shù)股東的商譽。但對相關(guān)的資產(chǎn)組(或者資產(chǎn)組組合，下同)進行減值測試時，應(yīng) 當將歸屬于少數(shù)股東權(quán)益的商譽包括在內(nèi)，調(diào)整資產(chǎn)組的賬面價值，然后根據(jù)調(diào)整后的資產(chǎn)組賬面價值與其可收回金額(可收回金額的預(yù)計包括了少數(shù)股東在商譽中 的權(quán)益價值部分)進行比較，以確定資產(chǎn)組(包括商譽)是否發(fā)生了減值。

　　上述資產(chǎn)組如已發(fā)生減值的，應(yīng)當按照準則規(guī)定進行處理，但由于根據(jù)上述步驟計算的商譽減值損失包括了應(yīng)由少數(shù)股東權(quán)益承擔(dān)的部分，應(yīng)當將該損失在可歸屬于母公司和少數(shù)股東權(quán)益之間按比例進行分攤，以確認歸屬于母公司的商譽減值損失。

　　疑難問題解答

　　【問】對于固定資產(chǎn)，資產(chǎn)負債表日是先確認資產(chǎn)減值還是先計提折舊？

　　【答】對于固定資產(chǎn)，一般的題目是先要求計提折舊，再確認減值準備，而在次年計算應(yīng)計 提折舊時，需要考慮上年末計提的減值準備。還要注意減值跡象一經(jīng)出現(xiàn)，企業(yè)就要進行減值測試，看是否需要計提減值準備，減值準備一經(jīng)計提即使在以后期間減 值因素消失，資產(chǎn)價值回升，原來計提的減值準備也不允許轉(zhuǎn)回，需要等到資產(chǎn)處置時才可轉(zhuǎn)銷。

　　無形資產(chǎn)和以成本模式進行后續(xù)計量的投資性房地產(chǎn)對該知識點的理解與固定資產(chǎn)相同。