看到很多人都問：“如果有一筆客戶的預(yù)收款，已經(jīng)過了五年都沒有要求發(fā)貨或者退款，可以轉(zhuǎn)為營業(yè)外收入嗎?”

　　許多朋友參與了討論，有的說兩年就應(yīng)該轉(zhuǎn)營業(yè)外收入了，有的說應(yīng)該轉(zhuǎn)主營業(yè)務(wù)收入，有的說長期掛著這些預(yù)收沒有問題嗎?稅務(wù)不查嗎?

　　很是熱鬧。那么究竟應(yīng)該如何處理比較妥當(dāng)呢?

　　一、預(yù)收款核銷在財務(wù)上的處理問題

　　(一)預(yù)收款是什么?

　　預(yù)收款無論在財務(wù)準(zhǔn)則，還是稅法上都沒有一個完整的概念，一般情況下，泛指尚未提供商品(產(chǎn)品)、勞務(wù)、服務(wù)或者雖已開始提供、但尚未到達(dá)收入確認(rèn)之前按合同或協(xié)議約定分期收到的款項。

　　預(yù)收款銷售對于工(商)業(yè)企業(yè)來說，通常指企業(yè)銷售商品時，購買方在商品尚未收到前按合同或協(xié)議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項時才交貨的銷售方式。

　　工(商)業(yè)企業(yè)的“預(yù)收款”科目核算企業(yè)按照合同規(guī)定向購貨單位預(yù)收的款項。

　　預(yù)收款銷售形式一般發(fā)生在產(chǎn)品緊俏的情況下，對于時間長、跨年度的制造工程也會進(jìn)行分期預(yù)收資金約定。

　　這里討論工業(yè)企業(yè)的逾期預(yù)收款的核銷問題。其他類型企業(yè)也可以參照。

　　(二)正常情況下預(yù)收款的收入確認(rèn)

　　1、《企業(yè)會計準(zhǔn)則》對收入確認(rèn)的規(guī)定

　　根據(jù)《財政部關(guān)于修改〈企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則〉的決定》(中華人民共和國財政部令第76號)第六章收入的規(guī)定：

　　第三十條收入是指企業(yè)在日�；顒又行纬傻�、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。

　　第三十一條收入只有在經(jīng)濟(jì)利益很可能流入從而導(dǎo)致企業(yè)資產(chǎn)增加或者負(fù)債減少、且經(jīng)濟(jì)利益的流入額能夠可靠計量時才能予以確認(rèn)。

　　第三十二條符合收入定義和收入確認(rèn)條件的項目，應(yīng)當(dāng)列入利潤表。

　　2、《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》對銷售商品采用預(yù)收款方式的收入確認(rèn)

　　《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第五十九條第(二)點(diǎn)：銷售商品采取預(yù)收款方式的，在發(fā)出商品時確認(rèn)收入。

　　因此，正常情況下，企業(yè)按合同或協(xié)議履行完成后將商品發(fā)出或交付使用時確認(rèn)收入。

　　借：預(yù)收款

　　貸：收入(主營業(yè)務(wù)收入)

　　(三)逾期預(yù)收款怎么處理?

　　對于逾期的預(yù)收款，什么時候處理沒有明確的規(guī)定，但有可以參考的依據(jù)：

　　1、依據(jù)合同或協(xié)議進(jìn)行處理。一般情況下都會有相應(yīng)的逾期處理協(xié)定，就可以作出相應(yīng)的確認(rèn)。

　　2、沒有約定，購貨方長期沒有要求發(fā)貨或者退回貨款。這種情況一般非常特殊，基本上是對方企業(yè)因為某種特殊原因發(fā)生消亡，沒有人來管理這筆資金了。對于企業(yè)來說，就是成為無法支付的意外所得。這時，可以按照確認(rèn)無法支付的時期確認(rèn)收益。

　　3、參考的文件依據(jù)：

　　《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2011年第25號)第二十三條：“企業(yè)逾期三年以上的應(yīng)收款項在會計上已作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應(yīng)說明情況，并出具專項報告�！钡诙臈l規(guī)定：“企業(yè)逾期一年以上，單筆數(shù)額不超過五萬或者不超過企業(yè)年度收入總額萬分之一的應(yīng)收款項，會計上已經(jīng)作為損失處理的，可以作為壞賬損失，但應(yīng)說明情況，并出具專項報告�！�

　　上述是對逾期應(yīng)收款項報損的規(guī)定，那么對應(yīng)的，對方企業(yè)是否需要做收益處理呢?

　　由上分析，筆者認(rèn)為：預(yù)收款超過合同或者協(xié)議約定結(jié)算期限，對方?jīng)]有要求發(fā)貨或者退款，雖然沒有目前規(guī)定確認(rèn)收益的時候，但企業(yè)應(yīng)該參照逾期應(yīng)收款項財產(chǎn)報損的辦法，在對對方進(jìn)行核實(shí)，存在相應(yīng)情形時進(jìn)行確認(rèn)收益。上述企業(yè)的預(yù)收款已經(jīng)超過五年，可以經(jīng)過情況核實(shí)后轉(zhuǎn)入收益處理。

　　《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》第二十二條規(guī)定：企業(yè)應(yīng)收及預(yù)付款項壞賬損失應(yīng)依據(jù)以下相關(guān)證據(jù)材料確認(rèn)：

　　(一)相關(guān)事項合同、協(xié)議或說明;

　　(二)屬于債務(wù)人破產(chǎn)清算的，應(yīng)有人民法院的破產(chǎn)、清算公告;

　　(三)屬于訴訟案件的，應(yīng)出具人民法院的判決書或裁決書或仲裁機(jī)構(gòu)的仲裁書，或者被法院裁定終(中)止執(zhí)行的法律文書;

　　(四)屬于債務(wù)人停止?fàn)I業(yè)的，應(yīng)有工商部門注銷、吊銷營業(yè)執(zhí)照證明;

　　(五)屬于債務(wù)人死亡、失蹤的，應(yīng)有公安機(jī)關(guān)等有關(guān)部門對債務(wù)人個人的死亡、失蹤證明;

　　(六)屬于債務(wù)重組的，應(yīng)有債務(wù)重組協(xié)議及其債務(wù)人重組收益納稅情況說明;

　　(七)屬于自然災(zāi)害、戰(zhàn)爭等不可抗力而無法收回的，應(yīng)有債務(wù)人受災(zāi)情況說明以及放棄債權(quán)申明。

　　(四)逾期預(yù)收款核銷計入什么科目?

　　根據(jù)〈企業(yè)會計準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則〉第五章“所有者權(quán)益”第二十七條中關(guān)于所得的規(guī)定“利得是指由企業(yè)非日�；顒铀纬傻�、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的流入。”因此，執(zhí)行會計準(zhǔn)則的企業(yè)，預(yù)收款核銷應(yīng)該計入按照“所得”記入相關(guān)科目，不記入收入科目。

　　《小企業(yè)會計準(zhǔn)則》第六十八條規(guī)定：“營業(yè)外收入，是指小企業(yè)非日常生產(chǎn)經(jīng)營活動形成的、應(yīng)當(dāng)計入當(dāng)期損益、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的凈流入。小企業(yè)的營業(yè)外收入包括：非流動資產(chǎn)處置凈收益、政府補(bǔ)助、捐贈收益、盤盈收益、匯兌收益、出租包裝物和商品的租金收入、逾期未退包裝物押金收益、確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、違約金收益等。通常，小企業(yè)的營業(yè)外收入應(yīng)當(dāng)在實(shí)現(xiàn)時按照其實(shí)現(xiàn)金額計入當(dāng)期損益�！币虼�，執(zhí)行小會計準(zhǔn)則的企業(yè)，預(yù)收款核銷應(yīng)該記入“營業(yè)外收入”科目。

　　二、預(yù)收款核銷在稅收上的處理問題

　　(一)逾期預(yù)收款核銷是否涉及增值稅?

　　根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》規(guī)定，銷售貨物是指有償轉(zhuǎn)讓貨物的所有權(quán)。

　　根據(jù)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第三十八條規(guī)定，“采取預(yù)收貨款方式銷售貨物，為貨物發(fā)出的當(dāng)天，但生產(chǎn)銷售生產(chǎn)工期超過12個月的大型機(jī)械設(shè)備、船舶、飛機(jī)等貨物，為收到預(yù)收款或者書面合同約定的收款日期的當(dāng)天�！�

　　因此，收取的預(yù)收款只有在貨物發(fā)出后才產(chǎn)生增值稅納稅義務(wù)。上述企業(yè)至今沒有發(fā)出貨物，就不涉及增值稅問題。

　　(二)逾期預(yù)收款核銷的所得稅處理

　　《國家稅務(wù)總局關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知》(國稅函[2008]875號)對銷售收入、勞務(wù)收入的確認(rèn)進(jìn)行了明確，沒有涉及逾期預(yù)收款核銷情形。

　　根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十二條規(guī)定：“企業(yè)所得稅法第六條第(九)項所稱其他收入，是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項至第(八)項規(guī)定的收入外的其他收入，包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等�！�

　　逾期預(yù)收款作呆帳核銷可以參照該項目確認(rèn)為其他收入，計入應(yīng)稅所得額申報企業(yè)所得稅。

　　三、預(yù)收款長期掛帳的稅收風(fēng)險

　　預(yù)收款作為預(yù)定貨物、商品或者工程，一般情況下都會按照合同或者協(xié)議履行。預(yù)收款長期掛帳或者核銷總是存在一些特殊情況。從檢查的情況來看，因為對方公司不要求開發(fā)票，收了款始終掛在預(yù)收款長期不作處理的情況比較多，號稱“避稅”，實(shí)際就是逃避納稅。

　　因此，預(yù)收款長期掛帳必然成為稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)注對象。

　　為此，國家稅務(wù)總局印發(fā)了《企業(yè)所得稅匯算清繳納稅申報鑒證業(yè)務(wù)準(zhǔn)則(試行)》(國稅發(fā)〔2007〕10號)的通知中明確了對預(yù)收帳款的審核要求(摘錄相應(yīng)部分)：

　　1、采用預(yù)收賬款銷售方式的，應(yīng)于商品已經(jīng)發(fā)出時，確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。結(jié)合預(yù)收賬款、存貨等科目，審核是否存在對已收貨款并已將商品發(fā)出的交易不入賬、轉(zhuǎn)為下期收入等情形。

　　2、預(yù)收賬款的審核

　　(1)獲取預(yù)收貨款明細(xì)表并與明細(xì)賬、總賬相核對。

　　(2)初步確認(rèn)所列客戶的合同、訂單及其支付項目是否按稅法規(guī)定繳納相關(guān)的稅收。

　　(3)審核借方發(fā)生額與相關(guān)的資產(chǎn)或費(fèi)用科目。

　　(4)審核合同、訂貨單、驗收單、購貨發(fā)票、客戶對賬單等有關(guān)附件及憑證，核對應(yīng)付金額是否正確。

　　(5)對于長期掛賬的金額，應(yīng)重點(diǎn)審核企業(yè)資產(chǎn)和相關(guān)費(fèi)用的合理性和準(zhǔn)確性，發(fā)生的呆賬收益是否已按稅法規(guī)定作出相應(yīng)的稅務(wù)處理。

　　(6)在必要的情況下，可函證預(yù)收貨款。

　　(7)核對相關(guān)的發(fā)貨記錄或提供服務(wù)記錄，審核預(yù)收賬款轉(zhuǎn)銷是否及時、正確。未轉(zhuǎn)銷的預(yù)收貨款，應(yīng)特別關(guān)注其是否存在不作或未及時作收入處理的情況。

　　(8)審核預(yù)收貨款賬戶的記賬匯率及匯兌損益計算的正確性。

　　(9)對應(yīng)付賬款進(jìn)行賬齡分析，審核3年以上無法付出的應(yīng)付賬款是否調(diào)增應(yīng)納稅所得額。

　　總之，對預(yù)收款超期并明確不再發(fā)貨或者退款，作為企業(yè)收益的，應(yīng)及時轉(zhuǎn)入收益，并計應(yīng)稅所得額，申報交納所得稅。對利用預(yù)收款對實(shí)際已經(jīng)實(shí)現(xiàn)的銷售作長期掛帳處理的，一經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)查實(shí)，將受到處罰。

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