第三十八條 銷售額以人民幣計算。

　　納稅人按照人民幣以外的貨幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當折合成人民幣計算，折合率可以選擇銷售額發(fā)生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價。納稅人應(yīng)當在事先確定采用何種折合率，確定后12個月內(nèi)不得變更。

　　解讀

　　本條明確了銷售額應(yīng)當以人民幣計算的基本原則。包括如下兩項要求：

　　一、銷售額應(yīng)當以人民幣計算。納稅人以外幣結(jié)算銷售額的，應(yīng)當折合成人民幣計算。

　　二、納稅人可以選擇以銷售額發(fā)生的當天或者當月1日的人民幣匯率中間價作為折合率，但應(yīng)當在事先確定采用何種折合率，且確定后12個月內(nèi)不得變更。

　　第三十九條 納稅人兼營銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，適用不同稅率或者征收率的，應(yīng)當分別核算適用不同稅率或者征收率的銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。

　　解讀

　　本條規(guī)定了納稅人提供適用不同稅率或者征稅率的銷售貨物、勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)(即：兼營行為)的稅收處理原則。即：應(yīng)當分別核算銷售額;未分別核算的，從高適用稅率。

　　1.兼有不同稅率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用稅率。

　　2.兼有不同征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用征收率。

　　3.兼有不同稅率和征收率的銷售貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，從高適用稅率。

　　例如：某試點一般納稅人既有不動產(chǎn)銷售業(yè)務(wù)，又有經(jīng)紀代理業(yè)務(wù)，(兩項業(yè)務(wù)不屬于混合銷售)，如果該納稅人能夠分別核算上述兩項應(yīng)稅行為的銷售額，則銷售不動產(chǎn)適用11%的增值稅稅率，提供經(jīng)紀代理服務(wù)適用6%的增值稅稅率;如果該納稅人沒有分別核算上述兩項應(yīng)稅行為的銷售額，則銷售不動產(chǎn)和提供經(jīng)紀代理服務(wù)均從高適用11%的增值稅稅率。

　　第四十條 一項銷售行為如果既涉及服務(wù)又涉及貨物，為混合銷售。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

　　本條所稱從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶，包括以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售為主，并兼營銷售服務(wù)的單位和個體工商戶在內(nèi)。

　　解讀

　　本條是對混合銷售行為的規(guī)定。

　　沿用了增值稅和營業(yè)稅有關(guān)混合銷售的管理，即只有當一項銷售行為既涉及服務(wù)又涉及貨物時，才認定為混合銷售行為。從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售貨物繳納增值稅;其他單位和個體工商戶的混合銷售行為，按照銷售服務(wù)繳納增值稅。

　　混合銷售行為成立的行為標準有兩點，一是其銷售行為必須是一項;二是該項行為必須即涉及服務(wù)又涉及貨物，其"貨物"是指增值稅稅法中規(guī)定的有形動產(chǎn)，包括電力、熱力和氣體;服務(wù)是指屬于改征范圍的交通運輸服務(wù)、建筑服務(wù)、金融保險服務(wù)、郵政服務(wù)、電信服務(wù)、現(xiàn)代服務(wù)、生活服務(wù)等。

　　我們在確定混合銷售是否成立時，其行為標準中的上述兩點必須是同時存在，如果一項銷售行為只涉及銷售服務(wù)，不涉及貨物，這種行為就不是混合銷售行為;反之，如果涉及銷售服務(wù)和涉及貨物的行為，不是存在一項銷售行為之中，這種行為也不是混合銷售行為。

　　如：生產(chǎn)貨物的單位，在銷售貨物的同時附帶運輸，其銷售貨物及提供運輸?shù)男袨閷儆诨旌箱N售行為，所收取的貨物款項及運輸費用應(yīng)一律按銷售貨物計算繳納增值稅。

　　第四十一條 納稅人兼營免稅、減稅項目的，應(yīng)當分別核算免稅、減稅項目的銷售額;未分別核算的，不得免稅、減稅。

　　解讀

　　這一規(guī)定是為了使納稅人能夠準確核算和反映免稅、減稅項目的銷售額，將分別核算作為納稅人減免稅的前置條件。未分別核算銷售額的，按照《試點實施辦法》的規(guī)定，不得享受免稅、減稅優(yōu)惠。

　　第四十二條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，開具增值稅專用發(fā)票后，發(fā)生開票有誤或者銷售折讓、中止、退回等情形的，應(yīng)當按照國家稅務(wù)總局的規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票;未按照規(guī)定開具紅字增值稅專用發(fā)票的，不得按照本辦法第三十二條和第三十六條的規(guī)定扣減銷項稅額或者銷售額。

　　解讀

　　本條是對一般納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)發(fā)生退款等情形而扣減銷項稅額或者銷售額和進項稅額以及開具紅字專用發(fā)票的規(guī)定。這一條款體現(xiàn)了權(quán)利與義務(wù)對等的原則，從銷售方的角度看，發(fā)生退款時，計算征收增值稅的銷售額減少，因此可以扣減自己的銷項稅額，減少納稅義務(wù)。而從購買方的角度看，發(fā)生退款時對方應(yīng)納增值稅減少，相應(yīng)要扣減自己的進項稅額。這樣做，可以保證銷售方按照扣減后的稅額計稅，購買方同樣按照扣減后的進項稅額申報抵扣，避免銷售方減少了銷項稅額但購買方不減少進項稅額的情況發(fā)生，保證國家稅款能夠足額征收。

　　本條所述納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，開具增值稅專用發(fā)票情況，既包括一般納稅人自行開具增值稅專用發(fā)票，也包括小規(guī)模納稅人委托稅務(wù)機關(guān)代開增值稅專用發(fā)票。

　　第四十三條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為，將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以折扣后的價款為銷售額;未在同一張發(fā)票上分別注明的，以價款為銷售額，不得扣減折扣額。

　　解讀

　　本條是關(guān)于納稅人采取折扣方式提供應(yīng)稅服務(wù)如何征稅的規(guī)定。

　　一、納稅人采取折扣方式銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的，如果將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，納稅人可以按價款減除折扣額后的金額作為銷售額計算繳納增值稅;如果沒有在同一張發(fā)票上分別注明的，納稅人不得按價款減除折扣額后的金額作為銷售額，應(yīng)按價款作為銷售額計算繳納增值稅。

　　例如：納稅人提供應(yīng)稅服務(wù)的價款為100元、折扣額為10元，如果將價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明的，以90元為銷售額;如果未在同一張發(fā)票上分別注明的，以100元為銷售額。

　　二、納稅人采取折扣方式銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，價款和折扣額在同一張發(fā)票上分別注明是指價款和折扣額在同一張發(fā)票上的"金額"欄分別注明的，以折扣后的價款為銷售額征收增值稅。未在同一張發(fā)票"金額"欄注明折扣額，而僅在發(fā)票的"備注"欄注明折扣額的，折扣額不得從價款中減除。

　　第四十四條 納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為價格明顯偏低或者偏高且不具有合理商業(yè)目的的，或者發(fā)生本辦法第十四條所列行為而無銷售額的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)按照下列順序確定銷售額：

　　(一)按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

　　(二)按照其他納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定。

　　(三)按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

　　組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　成本利潤率由國家稅務(wù)總局確定。

　　不具有合理商業(yè)目的，是指以謀取稅收利益為主要目的，通過人為安排，減少、免除、推遲繳納增值稅稅款，或者增加退還增值稅稅款。

　　解讀

　　一、適用本條規(guī)定的情況包括如下三種：

　　(一)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的價格明顯偏低且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(二)銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的價格明顯偏高且不具有合理商業(yè)目的的;

　　(三)發(fā)生《試點實施辦法》第十四條所列視同銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)而無銷售額的。

　　二、發(fā)生上述情況的，主管稅務(wù)機關(guān)有權(quán)確定納稅人所銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的銷售額，但應(yīng)按照下列順序確定：

　　(一)按照納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定;

　　(二)按照其他納稅人最近時期銷售同類服務(wù)、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)的平均價格確定;

　　(三)按照組成計稅價格確定。組成計稅價格的公式為：

　　組成計稅價格=成本×(1+成本利潤率)

　　"不具有合理商業(yè)目的"是指主要目的在于獲得包括減少、免除、推遲繳納稅款或者稅法規(guī)定的其他支付款項，或者增加返還、退稅收入或者稅法規(guī)定的其他收入款項等稅收利益。

　　第五章 納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間和納稅地點

　　第四十五條 增值稅納稅義務(wù)、扣繳義務(wù)發(fā)生時間為：

　　(一)納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為并收訖銷售款項或者取得索取銷售款項憑據(jù)的當天;先開具發(fā)票的，為開具發(fā)票的當天。

　　收訖銷售款項，是指納稅人銷售服務(wù)、無形資產(chǎn)、不動產(chǎn)過程中或者完成后收到款項。

　　取得索取銷售款項憑據(jù)的當天，是指書面合同確定的付款日期;未簽訂書面合同或者書面合同未確定付款日期的，為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。

　　(二)納稅人提供建筑服務(wù)、租賃服務(wù)采取預收款方式的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為收到預收款的當天。

　　(三)納稅人從事金融商品轉(zhuǎn)讓的，為金融商品所有權(quán)轉(zhuǎn)移的當天。

　　(四)納稅人發(fā)生本辦法第十四條規(guī)定情形的，其納稅義務(wù)發(fā)生時間為服務(wù)、無形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓完成的當天或者不動產(chǎn)權(quán)屬變更的當天。

　　(五)增值稅扣繳義務(wù)發(fā)生時間為納稅人增值稅納稅義務(wù)發(fā)生的當天。

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