2010年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》會(huì)計(jì)政策講解(4)

　　三、前期差錯(cuò)更正 (★★)

　　1.會(huì)計(jì)差錯(cuò)的類型

　　(1)會(huì)計(jì)差錯(cuò)分為本期差錯(cuò)和前期差錯(cuò)。本期差錯(cuò)直接更正當(dāng)期相關(guān)項(xiàng)目，更正后才編制會(huì)計(jì)報(bào)表，不存在“重述”報(bào)表問(wèn)題。前期差錯(cuò)，是指由于沒(méi)有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào):①編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息;②前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。

　　(2)前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤(pán)盈等。

　　應(yīng)特別注意的是，存貨和固定資產(chǎn)盤(pán)盈作為差錯(cuò)進(jìn)行更正，改變了原會(huì)計(jì)制度計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入的做法。例如，2005年6月購(gòu)入一臺(tái)設(shè)備，價(jià)值100萬(wàn)元，貨款未付;2007年末財(cái)產(chǎn)清查時(shí)，盤(pán)盈設(shè)備一臺(tái)，應(yīng)作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正，借記“固定資產(chǎn)”科目，貸記“應(yīng)付賬款”科目，同時(shí)補(bǔ)提折舊。這種做法，比原制度將盤(pán)盈結(jié)果100萬(wàn)元轉(zhuǎn)入營(yíng)業(yè)外收入要合理得多。

　　2.前期差錯(cuò)的處理辦法

　　(1)企業(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。

　�、僮匪葜厥龇ǎ�是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過(guò)，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。比如，2007年年報(bào)中的收入為1100萬(wàn)元，在2008年10月發(fā)現(xiàn)多計(jì)收入100萬(wàn)元;在編制2008年年報(bào)時(shí)，應(yīng)重編2007年年報(bào)，視同該差錯(cuò)在2007年沒(méi)有發(fā)生過(guò)，即2007年的年收入應(yīng)改為正確的1000萬(wàn)元。

　�、谄髽I(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。這里應(yīng)注意：

　　a.在發(fā)現(xiàn)前期重要差錯(cuò)時(shí)，才需要采用“追溯重述法”;如果不是重要差錯(cuò)，可以直接調(diào)整當(dāng)期損益等相關(guān)項(xiàng)目。

　　b.在發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。比如，2007年12月發(fā)現(xiàn)2006年少提折舊500萬(wàn)元，則在編制2007年年報(bào)時(shí)，調(diào)整2007年利潤(rùn)表中作為比較基礎(chǔ)的2006年利潤(rùn)表中的相關(guān)數(shù)據(jù);調(diào)整2007年資產(chǎn)負(fù)債表的年初數(shù)。

　　③企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與前期差錯(cuò)更正有關(guān)的下列信息：前期差錯(cuò)的性質(zhì);各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額;無(wú)法進(jìn)行追溯重述的，說(shuō)明該事實(shí)和原因以及對(duì)前期差錯(cuò)開(kāi)始進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)、具體更正情況。

　�、茉谝院笃陂g的財(cái)務(wù)報(bào)表中，不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已披露的會(huì)計(jì)政策變更和前期差錯(cuò)更正的信息。

　　(2)確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開(kāi)始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來(lái)適用法。即對(duì)于前期重要差錯(cuò)，本應(yīng)追溯重述，但因無(wú)法取得數(shù)據(jù)等原因無(wú)法重述，則不重述。