2010年注冊會計師《會計》輔導：負債(9)

　　(二)可轉換公司債券

　　1.企業(yè)發(fā)行的可轉換公司債券，應當在初始確認時將其包含的負債成份和權益成份進行分拆，將負債成份確認為應付債券，將權益成份確認為資本公積。

　　在進行分拆時，應當先對負債成份的未來現金流量進行折現確定負債成份的初始確認金額，再按發(fā)行價格總額扣除負債成份初始確認金額后的金額確定權益成份的初始確認金額。發(fā)行可轉換公司債券發(fā)生的交易費用，應當在負債成份和權益成份之間按照各自的相對公允價值進行分攤。企業(yè)應按實際收到的款項，借記“銀行存款”等科目，按可轉換公司債券包含的負債成份面值，貸記“應付債券——可轉換公司債券(面值)”科目，按權益成份的公允價值，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按借貸雙方之間的差額，借記或貸記“應付債券——可轉換公司債券(利息調整)”科目。

　　2.對于可轉換公司債券的負債成分，在轉換為股份前，其會計處理與一般公司債券相同，即按照實際利率和攤余成本確認利息費用，按照面值和票面利率確認應付債券，差額作為利息調整。可轉換公司債券持有者在債券存續(xù)期間內行使轉換權利，將可轉換公司債券轉換為股份時，對于債券面額不足轉換1股股份的部分，企業(yè)應當以現金償還。

　　3.可轉換公司債券持有人行使轉換權利，將其持有的債券轉換為股票，按可轉換公司債券的余額，借記“應付債券——可轉換公司債券(面值、利息調整)”科目，按其權益成份的金額，借記“資本公積——其他資本公積”科目，按股票面值和轉換的股數計算的股票面值總額，貸記“股本”科目，按其差額，貸記“資本公積——股本溢價”科目。如用現金支付不可轉換股票的部分，還應貸記“庫存現金”、“銀行存款”等科目。

　　【例15】甲公司經批準于2007年1月1日按面值發(fā)行5年期一次還本付息的可轉換公司債券2億元，款項已收存銀行，債券票面年利率為6%。債券發(fā)行1年后可轉換為普通股股票，初始轉股價為每股10元，股票面值為每股1元。債券持有人若在當期支付利息前轉換股票的，應按債券面值和應計利息之和除以轉股價計算轉換的股份數。

　　假定2008年1月1日債券持有人將持有的可轉換公司債券全部轉換為普通股股票(假定按當日可轉換公司債券的賬面價值計算轉股數)，甲公司發(fā)行可轉換公司債券時二級市場上與之類似的沒有轉換權的債券市場利率為9%。甲公司的賬務處理如下：

　　(1)2007年1月1日發(fā)行可轉換公司債券

　　①可轉換公司債券負債成份的公允價值=200000000×0.6499+200 000 000×6%×3.8897=176 656 400(元) 或者：

　　可轉換公司債券負債成份的公允價值=200000000÷(1+9%)5+12000000÷(1+9%)+12000000÷(1+9%)2+12000000÷(1+9%)3+12000000÷(1+9%)4+12000000÷(1+9%)5=176656400(元)

　�、诳赊D換公司債券權益成份的公允價值=200000000-176656400=23343 600(元)

　　借：銀行存款 200000000

　　應付債券——可轉換公司債券(利息調整) 23 343 600

　　貸：應付債券——可轉換公司債券(面值) 200 000000

　　資本公積——其他資本公積 23 343 600

　　(2)2007年12月31日確認利息費用

　　借：財務費用等 15 899 076

　　貸：應付債券——可轉換公司債券(應計利息) (2億×6%) 12 000000

　　應付債券——可轉換公司債券(利息調整) 3 899 076

　　(3)2008年1月1日債券持有人行使轉換權

　　轉換的股份數=(面值20000000+應計利息12000000)/10=21200000(股)

　　借：應付債券——可轉換公司債券(面值) 200000000

　　應付利息 12000000

　　資本公積——其他資本公積 23343600

　　貸：股本 21200000

　　應付債券——可轉換公司債券(利息調整) 19444524

　　資本公積——股本溢價 194699076