2010年注冊會計師考試《會計》經(jīng)典例題(53)

　　五十三　遞延所得稅資產(chǎn)的確認

　　[經(jīng)典例題]

　　[例題·單選題]遠大公司2007年末“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的借方余額為66萬元(均為固定資產(chǎn)后續(xù)計量對所得稅的影響)，適用的所得稅稅率為33%。2008年初適用所得稅稅率改為25%。遠大公司預(yù)計會持續(xù)盈利，各年能夠獲得足夠的應(yīng)納稅所得額。2008年末固定資產(chǎn)的賬面價值為6 000萬元，計稅基礎(chǔ)為6 600萬元，2008年確認因銷售商品提供售后服務(wù)的預(yù)計負債100萬元，年末預(yù)計負債的賬面價值為100萬元，計稅基礎(chǔ)為0。則遠大公司2008年末“遞延所得稅資產(chǎn)”科目為借方余額(　　)萬元。

　　A.108　　　B. 126　　　C. 198　　　D.175

　　[例題答案]

　　【答案】D

　　【解析】關(guān)于本題有兩種解題思路：一種是按照期初余額+本期發(fā)生額=期末余額;一種是直接按照期末余額計算。

　　第一種：

　　資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異;

　　負債的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，負債的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。

　　本題中固定資產(chǎn)的賬面價值小于計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生可抵扣暫時性差異，預(yù)計負債的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生可抵扣暫時性差異。所以2008年末“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的借方余額：

　　66-66/33%×(33%-25%)+(6 600-6 000-66/33%)×25%+100×25%=50+400×25%+25=175(萬元);

　　第二種：

　　2008年末“遞延所得稅資產(chǎn)”科目的借方余額=[(6 600-6 000)+100)]×25%=175(萬元)。

　　從上面兩種計算方法看，第二種比較簡單，其實計算的道理很簡單。在學(xué)基礎(chǔ)會計時，有一個公式就是：

　　期初余額+本期發(fā)生額=期末余額，然后將這個公式靈活運用，計算所得稅是很簡單的。

　　[例題總結(jié)與延伸]

　　如果計算的是遞延所得稅的發(fā)生額，比照下面的解析掌握：

　　一般情況下計算遞延所得稅發(fā)生額有兩種：一種是直接根據(jù)期末余額減去期初余額計算發(fā)生額;另一種是根據(jù)本期稅率的變動額和該項資產(chǎn)或負債產(chǎn)生的暫時性差異的發(fā)生額確定。

　　比如：06年末甲公司購入一項固定資產(chǎn)，其原值是100萬元，按照5年計提折舊，沒有凈殘值。稅法上按照4年計提折舊，也無凈殘值。所得稅稅率是33%。

　　計算固定資產(chǎn)在07年產(chǎn)生的暫時性差異：

　　賬面價值是：100-100/5=80(萬元)

　　計稅基礎(chǔ)是：100-100/4=75(萬元)

　　這時，資產(chǎn)的賬面價值大于計稅基礎(chǔ)，產(chǎn)生的是應(yīng)納稅暫時性差異，即遞延所得稅負債=5×33%=1.65(萬元)

　　在計算08年的遞延所得稅的時候，應(yīng)該是：(假設(shè)這里的所得稅稅率是25%)

　　賬面價值為：100-100/5×2=60(萬元)

　　計稅基礎(chǔ)是：100-100/4×2=50(萬元)

　　這時產(chǎn)生的暫時性差異是：10萬元，遞延所得稅負債為：10×25%=2.5(萬元)，這計算的是期末遞延所得稅的余額。本期發(fā)生是：2.5-1.65=0.85(萬元)

　　另一種計算方法是：調(diào)整所得稅稅率變動的影響：1.65/33%×(33%-25%)=0.4(萬元)，本期應(yīng)該計提的折舊產(chǎn)生的差異是100/4-100/5=5(萬元)，所以5×25%=1.25(萬元)，所以本期總的發(fā)生額是：1.25-0.4=0.85(萬元)

　　因為本題條件比較全，可以適用這兩種方法，但是有些題目可能只適用其中一種。

　　[知識點理解與總結(jié)]

　　1.確認由可抵扣暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)，應(yīng)當以未來期間很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額為限。

　　2.企業(yè)對于能夠結(jié)轉(zhuǎn)以后年度的可抵扣虧損和稅款抵減，應(yīng)當以很可能獲得用來抵扣可抵扣虧損和稅款抵減的未來應(yīng)納稅所得額為限，確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，準則中規(guī)定不預(yù)確認的情況除外。

　　3.企業(yè)對與子公司、聯(lián)營企業(yè)及合營企業(yè)投資相關(guān)的可抵扣暫時性差異，同時滿足下列條件的，應(yīng)當確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)：①暫時性差異在可預(yù)見的未來很可能轉(zhuǎn)回;②未來很可能獲得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應(yīng)納稅所得額。

　　4.同時具有下列特征的交易中因資產(chǎn)或負債的初始確認所產(chǎn)生的遞延所得稅資產(chǎn)不予確認：①該項交易不是企業(yè)合并;②交易發(fā)生時既不影響會計利潤也不影響應(yīng)納稅所得額(或可抵扣虧損)。

　　5.企業(yè)合并中，按照會計規(guī)定確定的合并中取得各項資產(chǎn)、負債的入賬價值與其計稅基礎(chǔ)之間形成可抵扣暫時性差異的，應(yīng)確認相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)，并調(diào)整合并中應(yīng)予確認的商譽等。

　　6.與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的可抵扣暫時性差異，相應(yīng)的遞延所得稅資產(chǎn)應(yīng)計入所有者權(quán)益。如因可供出售金融資產(chǎn)公允價值下降而應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)等。