2013年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》考點(diǎn)預(yù)習(xí)講義(22)

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　　第二十二章、會(huì)計(jì)政策變更

　　(一)會(huì)計(jì)政策變更

　　1.會(huì)計(jì)政策變更的概念

　　會(huì)計(jì)政策變更是指企業(yè)對(duì)相同的交易或事項(xiàng)由原來采用的會(huì)計(jì)政策改用另一會(huì)計(jì)政策的行為。

　　2.會(huì)計(jì)政策變更條件

　　(1)法律或國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等行政法規(guī)、規(guī)章的要求;

　　(2)會(huì)計(jì)政策的變更可以使會(huì)計(jì)信息變得更相關(guān)、更可靠。

　　3.不屬于會(huì)計(jì)政策變更的情況

　　(1)當(dāng)期發(fā)生與以前有本質(zhì)區(qū)別的全新業(yè)務(wù)采用新的會(huì)計(jì)政策

　　(2)初次發(fā)生業(yè)務(wù)采用新的會(huì)計(jì)政策

　　(3)的確是同一業(yè)務(wù)前后所用的會(huì)計(jì)政策不一致但這一業(yè)務(wù)不是重要業(yè)務(wù)，按重要性原則的要求，可以不視為會(huì)計(jì)政策變更來處理。

　　4.會(huì)計(jì)處理

　　(1)方法歸類

　�、僮匪菡{(diào)整法

　　追溯調(diào)整法是指對(duì)某項(xiàng)交易或事項(xiàng)變更會(huì)計(jì)政策，視同該項(xiàng)交易或事項(xiàng)初次發(fā)生時(shí)即采用變更后的會(huì)計(jì)政策，并以此對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行調(diào)整的方法。即視同該業(yè)務(wù)從一開始用的就是新政策，并依此思路將以前政策下的所有會(huì)計(jì)核算指標(biāo)進(jìn)行“翻新”。

　�、谖磥磉m用法

　　未來適用法是指將變更后的會(huì)計(jì)政策應(yīng)用于變更日及以后發(fā)生的交易或者事項(xiàng)，或者在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期和未來期間確認(rèn)會(huì)計(jì)估計(jì)變更影響數(shù)的方法。

　　(2)方法的選擇

　　①企業(yè)依據(jù)法律或國家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度等行政法規(guī)、規(guī)章的要求變更會(huì)計(jì)政策，分別以下情況處理：

　　a.國家如果明確規(guī)定了處理方法的則照規(guī)定去作即可;

　　b.國家未作明確規(guī)定的，按追溯調(diào)整法來處理。

　�、跁�(huì)計(jì)政策變更能夠提供更可靠、更相關(guān)的會(huì)計(jì)信息的，應(yīng)當(dāng)采用追溯調(diào)整法處理，將會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)調(diào)整列報(bào)前期最早期初留存收益，其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額和列報(bào)前期披露的其他比較數(shù)據(jù)也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，但確定該項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。

　�、鄞_定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)列報(bào)前期影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)從可追溯調(diào)整的最早期間期初開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策。在當(dāng)期期初確定會(huì)計(jì)政策變更對(duì)以前各期累積影響數(shù)不切實(shí)可行的，應(yīng)當(dāng)采用未來適用法處理。

　　(3)追溯調(diào)整法的處理步驟

　�、儆�(jì)算會(huì)計(jì)政策累計(jì)影響數(shù)

　　所謂會(huì)計(jì)政策變更的累計(jì)影響數(shù)，是指假設(shè)與會(huì)計(jì)政策變更相關(guān)的交易或事項(xiàng)在初次發(fā)生時(shí)即采用新的會(huì)計(jì)政策，而得出的變更年度期初留存收益應(yīng)有的金額，與現(xiàn)有的金額之間的差額，會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)，是對(duì)變更會(huì)計(jì)政策所導(dǎo)致的對(duì)凈損益的累積影響，以及由此導(dǎo)致的對(duì)利潤分配和未分配利潤的累積影響金額，但不包括分配的利潤或股利。

　　a.根據(jù)新的會(huì)計(jì)政策重新計(jì)算受影響的前期交易或事項(xiàng)

　　b.計(jì)算兩種會(huì)計(jì)政策下的差異

　　c.計(jì)算差異的所得稅影響金額

　　d.確定前期中的每一期的稅后差異

　　e.計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)

　　在實(shí)務(wù)操作中，為了能夠明晰地對(duì)比出兩種會(huì)計(jì)政策的差異，可以同時(shí)列示出兩種會(huì)計(jì)政策下的業(yè)務(wù)處理，通過直接對(duì)比的方式來發(fā)現(xiàn)業(yè)務(wù)處理的差異并找出調(diào)整分錄。

　�、谶M(jìn)行相關(guān)的賬務(wù)處理

　　③調(diào)整會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目

　　a.會(huì)計(jì)政策變更的累積影響數(shù)應(yīng)包括在當(dāng)年的會(huì)計(jì)報(bào)表的期初留存收益中

　　b.對(duì)于比較會(huì)計(jì)報(bào)表諸項(xiàng)目也應(yīng)按新的會(huì)計(jì)政策口徑來調(diào)整。常見的影響項(xiàng)目是：比較會(huì)計(jì)報(bào)表期間的期初留存收益和當(dāng)年的利潤分配和期末留存收益。

　　④會(huì)計(jì)報(bào)表附注說明

　　(4)未來適用法的處理程序

　　在未來適用法下，不需要計(jì)算會(huì)計(jì)政策變更產(chǎn)生的累積影響數(shù)，也無須重編以前年度的財(cái)務(wù)報(bào)表。企業(yè)會(huì)計(jì)賬簿記錄及財(cái)務(wù)報(bào)表上反映的金額，變更之日仍保留原有的金額，不因會(huì)計(jì)政策變更而改變以前年度的既定結(jié)果，并在現(xiàn)有金額的基礎(chǔ)上再按新的會(huì)計(jì)政策進(jìn)行核算。

　　雖然未來適用法不要求對(duì)以前的會(huì)計(jì)指標(biāo)進(jìn)行追溯調(diào)整，但應(yīng)在會(huì)計(jì)政策變更當(dāng)期比較出會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期凈利潤的影響數(shù)，并披露于報(bào)表附注。

　　(5)會(huì)計(jì)政策變更的報(bào)表披露

　　①會(huì)計(jì)政策變更的性質(zhì)、內(nèi)容和原因。

　　②當(dāng)期和各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和調(diào)整金額。

　�、蹮o法進(jìn)行追溯調(diào)整的，說明該事實(shí)和原因以及開始應(yīng)用變更后的會(huì)計(jì)政策的時(shí)點(diǎn)、具體應(yīng)用情況。

　　(二)會(huì)計(jì)估計(jì)變更

　　1.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的概念

　　會(huì)計(jì)估計(jì)變更，是指由于資產(chǎn)和負(fù)債的當(dāng)前狀況及預(yù)期經(jīng)濟(jì)利益和義務(wù)發(fā)生了變化，從而對(duì)資產(chǎn)或負(fù)債的賬面價(jià)值或者資產(chǎn)的定期消耗金額進(jìn)行調(diào)整。

　　2.會(huì)計(jì)處理方法――未來適用法

　　在會(huì)計(jì)估計(jì)變更當(dāng)期及以后期間，采用新的會(huì)計(jì)估計(jì)，不改變以前期間的會(huì)計(jì)估計(jì)，也不調(diào)整以前期間的報(bào)告結(jié)果。

　　3.未來適用法的處理思路

　　(1)如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更僅影響變更當(dāng)期，有關(guān)估計(jì)變更的影響應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn);

　　(2)如果會(huì)計(jì)估計(jì)的變更既影響變更當(dāng)期又影響未來期間，有關(guān)估計(jì)變更的影響在當(dāng)期及以后各期確認(rèn);

　　(3)為了保證一致性，會(huì)計(jì)估計(jì)變更的影響數(shù)應(yīng)計(jì)入變更當(dāng)期與前期相同的項(xiàng)目中。

　　4.會(huì)計(jì)估計(jì)變更和會(huì)計(jì)政策變更無法分清時(shí)，應(yīng)按視為會(huì)計(jì)估計(jì)變更來進(jìn)行處理。

　　5.會(huì)計(jì)估計(jì)變更的報(bào)表披露

　　(三)前期差錯(cuò)更正

　　1.前期差錯(cuò)的更正原則

　�、倨髽I(yè)應(yīng)當(dāng)采用追溯重述法更正重要的前期差錯(cuò)，但確定前期差錯(cuò)累積影響數(shù)不切實(shí)可行的除外。

　　追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。

　�、诋�(dāng)確定前期差錯(cuò)影響數(shù)不切實(shí)可行的，可以從可追溯重述的最早期間開始調(diào)整留存收益的期初余額，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初余額也應(yīng)當(dāng)一并調(diào)整，也可以采用未來適用法。

　�、郯l(fā)生在資產(chǎn)負(fù)債表日后期間的前期差錯(cuò)應(yīng)參照資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)處理。

　�、軐�(duì)于不重要的前期差錯(cuò)應(yīng)視同當(dāng)期差錯(cuò)進(jìn)行修正。

　　2.前期差錯(cuò)更正的報(bào)表附注披露

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