(二)在審計(jì)過程中保持職業(yè)懷疑(Why)
1.在識別和評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)
在識別和評估重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，保持職業(yè)懷疑有助于:
(1)注冊會計(jì)師設(shè)計(jì)恰當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)評估程序，有針對性地了解被審計(jì)單位及其環(huán)境;
(2)有助于使注冊會計(jì)師對引起疑慮的情形保持警覺，充分考慮錯報(bào)發(fā)生的可能性和重大程度，有效識別和評估財(cái)務(wù)報(bào)表層次和認(rèn)定層次的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。
【鏈接】教材表7-7中第3-6列。
2.設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序時(shí)
在設(shè)計(jì)和實(shí)施進(jìn)一步審計(jì)程序應(yīng)對重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，保持職業(yè)懷疑有助于:
(1)注冊會計(jì)師針對評估出的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，恰當(dāng)設(shè)計(jì)進(jìn)一步審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍，降低選取不適當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序的可能性;
(2)有助于注冊會計(jì)師對已獲取的審計(jì)證據(jù)表明可能存在未識別的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的情形保持警覺，并作出進(jìn)一步調(diào)查。
3.評價(jià)審計(jì)證據(jù)時(shí)
在評價(jià)審計(jì)證據(jù)時(shí)，保持職業(yè)懷疑有助于:
(1)注冊會計(jì)師評價(jià)是否已獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)以及是否還需執(zhí)行更多的工作;
(2)有助于注冊會計(jì)師審慎評價(jià)審計(jì)證據(jù)，糾正僅獲取最容易獲取的審計(jì)證據(jù)、忽視存在相互矛盾的審計(jì)證據(jù)的偏向;
(3)保持職業(yè)懷疑對于注冊會計(jì)師發(fā)現(xiàn)舞弊、防止審計(jì)失敗至關(guān)重要。保持職業(yè)懷疑，有助于:
①使注冊會計(jì)師認(rèn)識到存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報(bào)的可能性，不會受到以前對管理層、治理層正直和誠信形成的判斷的影響;
�、谑棺詴�(jì)師對獲取的信息和審計(jì)證據(jù)是否表明可能存在由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)始終保持警惕;
③使注冊會計(jì)師在認(rèn)為文件可能是偽造的或文件中的某些條款可能已被篡改時(shí)，作出進(jìn)一步調(diào)查。
(三)有哪些特別審計(jì)領(lǐng)域需要保持職業(yè)懷疑(What)
1.舞弊風(fēng)險(xiǎn)
在針對由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)確定總體應(yīng)對措施時(shí)，注冊會計(jì)師可能需要在檢查支持重大交易的文件時(shí)，保持敏感性，有意識地對管理層有關(guān)重大事項(xiàng)的解釋或聲明進(jìn)行印證。
2.管理層凌駕于內(nèi)部控制之上的風(fēng)險(xiǎn)
在評價(jià)管理層對詢問作出的答復(fù)時(shí)，需要通過其他信息予以印證，如果出現(xiàn)不一致，需要跟進(jìn)調(diào)查;
如果識別出的錯報(bào)涉及管理層(特別是涉及較高層級的管理層)，或者如果相關(guān)情形表明可能存在涉及員工、管理層或第三方的串通舞弊，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)重新評價(jià)對由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的評估結(jié)果，該結(jié)果對審計(jì)程序的性質(zhì)、時(shí)間安排和范圍的影響，以及重新考慮此前獲取的審計(jì)證據(jù)的可靠性。
3.收入確認(rèn)
在識別和評估由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報(bào)風(fēng)險(xiǎn)時(shí)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)基于收入確認(rèn)存在舞弊風(fēng)險(xiǎn)的假定，評價(jià)哪些類型的收入、收入交易或認(rèn)定導(dǎo)致舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
【鏈接】教材(9.2、13.1)。
4.會計(jì)估計(jì)(包括公允價(jià)值會計(jì)估計(jì)及相關(guān)披露)
例如：
(1)對于導(dǎo)致特別風(fēng)險(xiǎn)的會計(jì)估計(jì)，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)管理層使用的重大假設(shè)是否合理;
(2)注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)確定會計(jì)估計(jì)或作出會計(jì)估計(jì)的方法不同于上期的變化是否適合于具體情況;
(3)注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)復(fù)核管理層在作出會計(jì)估計(jì)時(shí)的判斷和決策，以識別是否可能存在管理層偏向的跡象。
5.關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易
例如，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)在審計(jì)過程中對可能顯示以前未識別或未披露的關(guān)聯(lián)方關(guān)系或關(guān)聯(lián)方交易的信息保持警覺。
6.重大非常規(guī)交易
例如，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)重大非常規(guī)交易的商業(yè)理由(或缺乏商業(yè)理由)是否表明被審計(jì)單位從事交易的目的是為了對財(cái)務(wù)信息作出虛假報(bào)告或掩蓋侵占資產(chǎn)的行為。
此外，注冊會計(jì)師在評價(jià)被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表是否在所有重大方面按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)編制時(shí)，需要考慮重大非常規(guī)交易的披露是否充分。
7.金融工具等高度復(fù)雜的交易
例如，注冊會計(jì)師需要復(fù)核金融工具的分類和確認(rèn)是否符合適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)的規(guī)定，與金融工具相關(guān)的會計(jì)估計(jì)所依據(jù)的假設(shè)和數(shù)據(jù)的相關(guān)性和合理性，金融工具是否按照適用的財(cái)務(wù)報(bào)告編制基礎(chǔ)規(guī)定的計(jì)量屬性列報(bào)期末金額。
8.對法律法規(guī)的遵守
例如，在審計(jì)過程中實(shí)施其他程序時(shí)，需要對違反或懷疑違反下列法律法規(guī)的行為保持警覺：
一是可能對財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī);
二是對被審計(jì)單位的經(jīng)營活動具有至關(guān)重要的影響，將導(dǎo)致被審計(jì)單位終止業(yè)務(wù)活動或?qū)ζ涑掷m(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大影響的法律法規(guī)。
9.持續(xù)經(jīng)營
例如，如果識別出可能導(dǎo)致對持續(xù)經(jīng)營能力產(chǎn)生重大疑慮的事項(xiàng)或情況，注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)評價(jià)管理層與持續(xù)經(jīng)營能力評估相關(guān)的未來應(yīng)對計(jì)劃，這些計(jì)劃的結(jié)果是否可能改善目前的狀況，以及管理層的計(jì)劃對于具體情況是否可行。
10.函證
例如，注冊會計(jì)師需要對函證過程中出現(xiàn)的異常情況保持警覺，判斷是否存在對回函可靠性的疑慮，并追加審計(jì)程序予以調(diào)查。
11.存貨監(jiān)盤
例如，注冊會計(jì)師應(yīng)對存貨實(shí)際盤點(diǎn)結(jié)果與期末存貨記錄不一致的情況保持警覺，并追加審計(jì)程序予以調(diào)查。
12.期后事項(xiàng)
注冊會計(jì)師應(yīng)當(dāng)設(shè)計(jì)和實(shí)施審計(jì)程序，適當(dāng)關(guān)注期后事項(xiàng)，如期后重大會計(jì)記錄調(diào)整、期后收入沖回等事項(xiàng)，對舞弊風(fēng)險(xiǎn)保持警覺。
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