2010年注冊(cè)會(huì)計(jì)師復(fù)習(xí)指導(dǎo)：前期差錯(cuò)及其更正

　　當(dāng)期差錯(cuò)應(yīng)在發(fā)現(xiàn)當(dāng)期對(duì)相關(guān)的項(xiàng)目直接調(diào)整即可。

　　一、前期差錯(cuò)概述

　　前期差錯(cuò)，是指由于沒有運(yùn)用或錯(cuò)誤運(yùn)用下列兩種信息，而對(duì)前期財(cái)務(wù)報(bào)表造成省略或錯(cuò)報(bào)：(1)編報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)預(yù)期能夠取得并加以考慮的可靠信息;(2)前期財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出時(shí)能夠取得的可靠信息。前期差錯(cuò)通常包括計(jì)算錯(cuò)誤、應(yīng)用會(huì)計(jì)政策錯(cuò)誤、疏忽或曲解事實(shí)以及舞弊產(chǎn)生的影響以及存貨、固定資產(chǎn)盤盈等。

　　舞弊，是指人為地錯(cuò)誤利用信息，給市場(chǎng)傳導(dǎo)一個(gè)錯(cuò)誤的會(huì)計(jì)信息，要作為差錯(cuò)進(jìn)行更正。

　　存貨與固定資產(chǎn)盤盈：通常將金額較大的存貨盤盈作為前期差錯(cuò)更正處理。按第28號(hào)準(zhǔn)則規(guī)定，固定資產(chǎn)盤盈屬于前期差錯(cuò)。

　　二、前期差錯(cuò)更正的會(huì)計(jì)處理

　　前期差錯(cuò)分為不重要的差錯(cuò)和重要的差錯(cuò)。

　　重要性的判斷：看項(xiàng)目的金額、性質(zhì)及對(duì)報(bào)表決策者的影響。

　　金額較大，性質(zhì)較特殊的差錯(cuò)，對(duì)報(bào)表的決策者產(chǎn)生完全不同的影響，那么就屬于重要差錯(cuò)。

　　(一)不重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理

　　對(duì)于不重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)不需調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)，但應(yīng)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。屬于影響損益的，應(yīng)直接計(jì)入本期與上期相同的凈損益項(xiàng)目;屬于不影響損益的，應(yīng)調(diào)整本期與前期相同的相關(guān)項(xiàng)目。

　　(二)重要的前期差錯(cuò)的會(huì)計(jì)處理

　　對(duì)于重要的前期差錯(cuò)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在其發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，調(diào)整前期比較數(shù)據(jù)。具體地說，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在重要的前期差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的財(cái)務(wù)報(bào)表中，通過下述處理對(duì)其進(jìn)行追溯更正：

　　(1)追溯重述差錯(cuò)發(fā)生期間列報(bào)的前期比較金額;

　　(2)如果前期差錯(cuò)發(fā)生在列報(bào)的最早前期之前，則追溯重述列報(bào)的最早前期的資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益相關(guān)項(xiàng)目的期初余額。

　　追溯重述法，是指在發(fā)現(xiàn)前期差錯(cuò)時(shí)，視同該項(xiàng)前期差錯(cuò)從未發(fā)生過，從而對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目進(jìn)行更正的方法。與追溯調(diào)整法的思路一致。

　　對(duì)于發(fā)生的重要的前期差錯(cuò)，如影響損益，應(yīng)將其對(duì)損益的影響數(shù)調(diào)整發(fā)現(xiàn)當(dāng)期的期初留存收益，財(cái)務(wù)報(bào)表其他相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)也應(yīng)一并調(diào)整;如不影響損益，應(yīng)調(diào)整財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的期初數(shù)。

　　差錯(cuò)影響資產(chǎn)負(fù)債表項(xiàng)目的，在差錯(cuò)發(fā)現(xiàn)當(dāng)期直接調(diào)整相關(guān)項(xiàng)目的金額，若差錯(cuò)影響利潤(rùn)表項(xiàng)目，則先通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算，最終轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”。

　　與追溯調(diào)整法的處理步驟一致：

　　1.稅前階段

　　2.所得稅階段

　　3.稅后階段

　　每個(gè)階段都看成是當(dāng)年的差錯(cuò)，資產(chǎn)負(fù)債表賬戶不動(dòng)，利潤(rùn)表賬戶先換成“以前年度損益調(diào)整”，在分配前將“以前年度損益調(diào)整”科目余額轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”，最后再做調(diào)整盈余公積的分錄。

　　借：利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)

　　貸：盈余公積

　　或做相反的分錄。

　　三、前期差錯(cuò)更正的披露

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在附注中披露與前期差錯(cuò)更正有關(guān)的下列信息：

　　1.前期差錯(cuò)的性質(zhì)。

　　2.各個(gè)列報(bào)前期財(cái)務(wù)報(bào)表中受影響的項(xiàng)目名稱和更正金額。

　　3.無法進(jìn)行追溯重述的，說明該事實(shí)和原因以及對(duì)前期差錯(cuò)開始進(jìn)行更正的時(shí)點(diǎn)、具體更正情況。

　　在以后期間的財(cái)務(wù)報(bào)表中，不需要重復(fù)披露在以前期間的附注中已披露的前期差錯(cuò)更正的信息，但中期報(bào)告例外。