25 甲公司為我國上市公司。20×1年12月起，甲公司董事會聘請了中瑞華會計師事務所為其常年財務顧問。20×1年12月31日，該事務所擔任甲公司常年財務顧問的注冊會計師王某收到甲公司財務總監(jiān)李某的郵件，其內容如下：

　　王某注冊會計師：

　　我公司想請你就本郵件的附件1、附件2和附件3所述相關交易或事項，提出在20×1年度合并財務報表中如何進行會計處理的建議。除所附資料提供的信息外，不考慮其他因素。

　　附件1：對乙公司相關情況的說明

　　20×1年1月1日，我公司以定向增發(fā)本公司800萬股普通股的方式取得乙公司60%的股權，當日甲公司股票的市價為每股2元，每股面值為1元。20×1年7月1日，相關的股權變更登記手續(xù)辦理完畢。我公司發(fā)行股票過程中支付傭金和手續(xù)費30萬元，另外還發(fā)生評估、審計費用10萬元，相關款項已通過銀行存款支付。購買日乙公司可辨認凈資產的賬面價值為2150萬元，除下列項目外，其他可辨認資產、負債的公允價值與其賬面價值相同。

　　乙公司購買日評估增值的存貨至20X 1年末已全部對外銷售;至20×1年末，應收賬款按購買日評估確認的金額收回，評估確認的壞賬已核銷。乙公司購買日形成的或有負債，為乙公司產品質量訴訟形成的。購買日法院尚未對上述案件作出判決，在向法院了解情況并向法律顧問咨詢后，乙公司判斷該產品質量訴訟案件發(fā)生賠償損失的可能性為50%，但如果敗訴賠償金額為200萬元。20×1年12月31日，法院對乙公司產品質量訴訟案件作出判決，判決乙公司敗訴賠償金額為200萬元。

　　20×1年下半年乙公司實現凈利潤500萬元，當年未發(fā)生其他引起所有者權益變動的事項。股權交易發(fā)生前，我公司和乙公司之間不存在關聯方關系。

　　附件2：20×1年度我公司與其他全資子公司相關業(yè)務的情況說明。

　　(1)20X1年，我公司向丁公司銷售A產品100臺，每臺售價10萬元，價款已收存銀行。A產品每臺成本6萬元，未計提存貨跌價準備。20×1年，丁公司從我公司購入的A產品對外售出40臺，其余部分形成期末存貨。

　　20X 1年末，丁公司進行存貨檢查，發(fā)現因市價下跌，庫存A產品的可變現凈值下降至560萬元。丁公司按單個存貨項目計提存貨跌價準備;存貨跌價準備在結轉銷售成本時結轉。

　　(2)20X 1年6月30日我公司將自用的全新辦公樓出租給戊公司管理部門使用，租期為20X 1年6月30日～20×2年6月30日。該辦公樓的賬面原值為900萬元。預計凈殘值為0，按30年采用直線法計提折舊。我公司每半年收取租金20萬元，對該投資性房地產采用成本模式進行后續(xù)計量。

　　附件3：20×1年度，甲公司以建設經營移交方式(BOT)參與公共基礎設施建設業(yè)務。為了方便及高效地對不同的工程建設項目進行核算考核，甲公司成立專門的項目公司管理各個不同的工程，以項目公司為主體與政府及其有關部門簽署B(yǎng)OT合同，并由項目公司負責工程實時跟蹤管理及建成后的運營。合同約定項目公司在有關基礎設施建成后，從事經營的-定期間內有權利向公眾收取費用，但收費金額不確定。項目公司又與其母公司甲公司簽訂了委托建造合同，委托甲公司負責該項目的建造工作。在項目公司層面，因其將項目建造全部發(fā)包，未提供實際建造服務，故根據企業(yè)會計準則有關B0T會計處理的相關規(guī)定，未確認建造收入，而是按照建造過程中支付的工程價款確認了無形資產。

　　在甲公司個別報表層面，其與子公司項目公司的委托建造交易實質符合建造合同確認原則，甲公司按建造合同準則確認收入。期末在甲公司合并報表層面因母公司的建造收入系對應子公司確認的，根據合并報表編制原理在匯總母子公司個別報表核算結果后需對內部交易進行合并抵消，從而在合并報表層面沖銷母公司的建造收入成本，內部未實現利潤沖減了子公司確認的無形資產。最終，期末合并報表上將不體現建造合同的收入，無形資產亦為實際發(fā)生的建造成本。

　　其他有關資料：

　　①母子公司的所得稅稅率均為25%;

　�、诩坠竞喜⒁夜静扇惡喜�。除此之外，合并報表層面形成的暫時性差異均滿足遞延所得稅確認條件。

　　要求：請從王某注冊會計師的角度回復李某郵件，回復要點包括但不限于如下內容：

　　(1)根據附件1：

　�、儆嬎慵坠举徺I乙公司股權的成本，并說明由此發(fā)生的相關費用的會計處理原則。

　　②計算甲公司購買乙公司股權所產生的合并商譽金額，分析取得該項投資對甲公司個別報表所有者權益的影響并編制相關的會計分錄。

　�、塾嬎�20×1年末編制甲乙公司間的合并財務報表時，應抵消的長期股權投資項目金額。

　　(2)根據附件2：

　　①編制甲丁公司間內部交易的相關抵消分錄。

　　②編制甲戊公司問內部交易的相關抵消分錄。

　　(3)根據附件3，判斷甲公司合并報表的抵消結果是否合理。并說明理由。

　　答案解析:

　　(1)①甲公司購買乙公司股權的成本=800×2=1600(萬元)

　　甲公司發(fā)行股票過程中支付的傭金和手續(xù)費30萬元，應沖減股票發(fā)行的溢價收入，發(fā)生的評估、審計費用10萬元屬于中介費用，應計入管理費用。

　�、诩坠举徺I乙公司股權所產生的商譽=1600-(2150+100—50—200)×60%=400(萬元)。取得該項投資時對甲公司所有者權益的影響=800×2—30=1 570(萬元)。

　　會計分錄：

　　借：長期股權投資1600

　　貸：股本800

　　資本公積-股本溢價770

　　銀行存款30

　　借：管理費用10

　　貸：銀行存款10

　�、�20×1年末編制甲乙公司聞的合并財務報表時，應抵消的長期股權投資項目金額=1 600+(500-100+200+50)×60%=1990(萬元)

　　【參考調整分錄：

　　借：存貨100

　　資本公積150

　　貸：應收賬款50

　　預計負債200

　　借：營業(yè)成本100

　　貸：存貨100

　　借：預計負債200

　　貸：營業(yè)外支出200

　　借：應收賬款-壞賬準備50

　　貸：資產減值損失50】

　　(2)①內部A產品交易的抵消：

　　借：營業(yè)收入1000

　　貸：營業(yè)成本1000

　　借：營業(yè)成本240

　　貸：存貨240

　　借：存貨-存貨跌價準備40

　　貸：資產減值損失40

　　借：遞延所得稅資產50

　　貸：所得稅費用50

　�、�20 x 1年與投資性房地產業(yè)務相關的抵消分錄：

　　借：固定資產900

　　貸：投資性房地產900

　　借：營業(yè)收入20

　　貸：營業(yè)成本15

　　管理費用5

　　借：投資性房地產-投資性房地產累計折舊　15

　　貸：固定資產-累計折舊15

　　(3)本案例中，甲公司合并報表的抵消結果并不合理。

　　理由：在合并報表層面，以合并整體作為-個會計主體而言，該交易的實質為甲公司及其子公司構成的企業(yè)集團與政府簽訂BOT合同。甲集團整體具備建造資質并實際提供了建造服務，并未將基礎設施建造發(fā)包給集團外的其他方。

　　因此，在甲集團對外部第三方實際提供了建造服務的情況下.甲公司合并報表內應當確認對第三方的建造合同的收入、成本和相應的利潤。甲公司合并報表的最終結果應體現為：甲集團按照BOT合同約定及建造合同準則確認建造合同收入并同時確認無形資產，按甲公司自身實際發(fā)生的建造支出確認合同成本。

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