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　　2014年注冊會計師考試《審計》真題解析之可接受的檢查風險降低

　　在執(zhí)行審計業(yè)務時，注冊會計師應當考慮審計風險。注冊會計師審計風險是指財務報表存在重大錯報時注冊會計師發(fā)表不恰當審計意見的可能性。審計業(yè)務是一種保證程度高的鑒證業(yè)務，可接受的審計風險應當足夠低，以使注冊會計師能夠合理保證所審計財務報表不含有重大錯報。審計風險取決于重大錯報風險和檢查風險。

　　(一)重大錯報風險

　　重大錯報風險是指財務報表在審計前存在重大錯報的可能性。重大錯報風險與被審計單位的風險相關，且獨立于財務報表審計而存在。在設計審計程序以確定財務報表整體是否存在重大錯報時，注冊會計師應當從財務報表層次和各類交易、賬戶余額和披露認定層次方面考慮重大錯報風險�！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1211號——通過了解被審計單位及其環(huán)境識別和評估重大錯報風險》對注冊會計師如何評估財務報表層次和認定層次的重大錯報風險提出了詳細的要求。

　　1.兩個層次的重大錯報風險

　　財務報表層次重大錯報風險與財務報表整體存在廣泛聯(lián)系，可能影響多項認定。此類風險通常與控制環(huán)境有關，但也可能與其他因素有關，如經(jīng)濟蕭條。此類風險難以界定于某類交易、賬戶余額和披露的具體認定;相反，此類風險增大了任何數(shù)目的不同認定發(fā)生重大錯報的可能性，與注冊會計師考慮由舞弊引起的風險特別相關。

　　注冊會計師同時考慮各類交易、賬戶余額和披露認定層次的重大錯報風險，考慮的結(jié)果直接有助于注冊會計師確定認定層次上實施的進一步審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。注冊會計師在各類交易、賬戶余額和披露認定層次獲取審計證據(jù)，以便能夠在審計工作完成時，以可接受的低審計風險水平對財務報表整體發(fā)表審計意見�！吨袊詴嫀煂徲嫓蕜t第1231號——針對評估的重大錯報風險采取的應對措施》對注冊會計師如何應對評估的兩個層次重大錯報風險，提出了詳細的要求。

　　2.固有風險和控制風險

　　認定層次的重大錯報風險又可以進一步細分為固有風險和控制風險。

　　固有風險是指在考慮相關的內(nèi)部控制之前，某類交易、賬戶余額或披露的某一認定易于發(fā)生錯報(該錯報單獨或連同其他錯報可能是重大的)的可能性。

　　某些類別的交易、賬戶余額和披露及其認定，固有風險較高。例如，復雜的計算比簡單計算更可能出錯;受重大計量不確定性影響的會計估計發(fā)生錯報的可能性較大。產(chǎn)生經(jīng)營風險的外部因素也可能影響固有風險，比如，技術進步可能導致某項產(chǎn)品陳舊，進而導致存貨易于發(fā)生高估錯報(計價認定)。被審計單位及其環(huán)境中的某些因素還可能與多個甚至所有類別的交易、賬戶余額和披露有關，進而影響多個認定的固有風險。這些因素包括維持經(jīng)營的流動資金匾乏、被審計單位處于夕陽行業(yè)等。

　　控制風險是指某類交易、賬戶余額或披露的某一認定發(fā)生錯報，該錯報單獨或連同其他錯報是重大的，但沒有被內(nèi)部控制及時防止或發(fā)現(xiàn)并糾正的可能性�？刂骑L險取決于與財務報表編制有關的內(nèi)部控制的設計和運行的有效性。由于控制的固有局限性，某種程度的控制風險始終存在。

　　需要特別說明的是，由于固有風險和控制風險不可分割地交織在一起，有時無法單獨進行評估，本教材通常不再單獨提到固有風險和控制風險，而只是將這兩者合并稱為“重大錯報風險”。但這并不意味著，注冊會計師不可以單獨對固有風險和控制風險進行評估。相反，注冊會計師既可以對兩者進行單獨評估，也可以對兩者進行合并評估。具體采用的評估方法取決于會計師事務所偏好的審計技術和方法及實務上的考慮。

　　(二)檢查風險

　　檢查風險是指如果存在某一錯報，該錯報單獨或連同其他錯報可能是重大的，注冊會計師為將審計風險降至可接受的低水平而實施程序后沒有發(fā)現(xiàn)這種錯報的風險。檢查風險取決于審計程序設計的合理性和執(zhí)行的有效性。由于注冊會計師通常并不對所有的交易、賬戶余額和披露進行檢查，以及其他原因，檢查風險不可能降低為零。其他原因包括注冊會計師可能選擇了不恰當?shù)膶徲嫵绦�、審計過程執(zhí)行不當，或者錯誤解讀了審計結(jié)論。這些因素可以通過適當計劃、在項目組成員之間進行恰當?shù)穆氊煼峙洹⒈３致殬I(yè)懷疑態(tài)度以及監(jiān)督、指導和復核項目組成員執(zhí)行的審計工作得以解決。

　　(三)檢查風險與重大錯報風險的反向關系

　　在既定的審計風險水平下，可接受的檢查風險水平與認定層次重大錯報風險的評估結(jié)果呈反向關系。評估的重大錯報風險越高，可接受的檢查風險越低;評估的重大錯報風險越低，可接受的檢查風險就越高。檢查風險與重大錯報風險的反向關系用數(shù)學模型表示如下：

　　審計風險=重大錯報風險×檢查風險

　　這個模型也就是審計風險模型。假設針對某一認定，注冊會計師將可接受的審計風險水平設定為5%，注冊會計師實施風險評估程序后將重大錯報風險評估為25%，則根據(jù)這一模型，可接受的檢查風險為20%。當然，實務中，注冊會計師不一定用絕對數(shù)量表達這些風險水平，而是選用“高”、“中”、“低”等文字描述。

　　注冊會計師應當合理設計審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，并有效執(zhí)行審計程序，以控制檢查風險。上例中，注冊會計師根據(jù)確定的可接受檢查風險(20%)，設計審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍。審計計劃在很大程度上圍繞確定審計程序的性質(zhì)、時間安排和范圍而展開。

　　在線練習：

　　❤單項選擇題

　　B注冊會計師負責對乙公司20×8年度財務報表進行審計。在運用審計風險模型(審計風險=重大錯報風險×檢查風險)時，B注冊會計師遇到下列事項，請代為作出正確的專業(yè)判斷。

　　當可接受的檢查風險降低時，B注冊會計師可能采取的措施是(　　)。

　　A.縮小實質(zhì)性程序的范圍

　　B.將計劃實施實質(zhì)性程序的時間從期中移至期末

　　C.降低評估的重大錯報風險

　　D.消除固有風險

　　【答案】 B

　　【解析】在審計風險模型“審計風險=重大錯報風險×檢查風險”中，審計風險是相對于財務報表層確定的，不隨認定的不同而變化(是常數(shù))，所以，檢查風險之所以降低，唯一的原因是重大錯報風險提高了(說明C、D皆錯)。此時注冊會計師應從審計程序的性質(zhì)、時間、范圍方面進行應對。就性質(zhì)而言，要更多地依賴實質(zhì)性程序(說明A錯);就時間來說，將計劃的時間從期中移至期末(說明B正確);同時還要擴大審計程序的范圍。

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