二、使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷

　　使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)以成本減去累計攤銷額和累計減值損失后的余額進行后續(xù)計量。無形資產(chǎn)的減值參見本書第九章的相關(guān)內(nèi)容。這里僅重點介紹使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的處理。使用壽命有限的無形資產(chǎn)，應(yīng)在其預(yù)計的使用壽命內(nèi)采用系統(tǒng)合理的方法對應(yīng)攤銷金額進行攤銷。

　　(一) 應(yīng)攤銷金額

　　無形資產(chǎn)的應(yīng)攤銷金額，是指其成本扣除預(yù)計殘值后的金額。已計提減值準備的無形資產(chǎn)，還應(yīng)扣除已計提的無形資產(chǎn)減值準備累計金額。無形資產(chǎn)的殘值一般為零，但下列情況除外：

　　1. 有第三方承諾在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時購買該無形資產(chǎn);

　　2. 可以根據(jù)活躍市場得到預(yù)計殘值信息，并且該市場在無形資產(chǎn)使用壽命結(jié)束時很可能存在。

　　無形資產(chǎn)的殘值意味著，在其經(jīng)濟壽命結(jié)束之前，企業(yè)預(yù)計將會處置該無形資產(chǎn)，并且才該處置中獲得利益。估計無形資產(chǎn)的殘值應(yīng)以資產(chǎn)處置時的可收回金額為基礎(chǔ)，此時的可收回金額是指在預(yù)計出售日，出售一項使用壽命已滿且處于類似使用狀況下，同類無形資產(chǎn)預(yù)計的處置價格(扣除相關(guān)稅費)。殘值確定以后，在持有無形資產(chǎn)的期間內(nèi)，至少應(yīng)于每年年末進行復(fù)核，預(yù)計其殘值與原估計金額不同的，應(yīng)按照會計估計變更進行處理。如果無形資產(chǎn)的殘值重新估計以后高于其賬面價值的，則無形資產(chǎn)不再攤銷，直至殘值降至低于賬面價值時再恢復(fù)攤銷。

　　(二) 攤銷期和攤銷方法

　　無形資產(chǎn)的攤銷期自其可供使用(即其達到預(yù)定用途)時起至終止確認時止。

　　企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)能夠反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式，并一致地運用于不同會計期間。具體攤銷方法有多種，包括直線法、產(chǎn)量法等。例如，受技術(shù)陳舊因素影響較大的專利權(quán)和專有技術(shù)等無形資產(chǎn)，可采用類似固定資產(chǎn)加速折舊的方法進行攤銷;有特定產(chǎn)量限制的特許經(jīng)營權(quán)或?qū)＠麢?quán)，應(yīng)采用產(chǎn)量法進行攤銷。無法可靠確定其預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法進行攤銷。

　　企業(yè)至少應(yīng)當(dāng)于每年年度終了，對使用壽命有限的無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法進行復(fù)核，如果有證據(jù)表明無形資產(chǎn)的使用壽命及攤銷方法與以前估計不同的，應(yīng)當(dāng)改變其攤銷年限和攤銷方法，并按照會計估計變更進行會計處理。

　　(三) 使用壽命有限的無形資產(chǎn)攤銷的會計處理

　　無形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)計入當(dāng)期損益，但如果某項無形資產(chǎn)是專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品或其他資產(chǎn)的，其所包含的經(jīng)濟利益是通過轉(zhuǎn)入到所生產(chǎn)的產(chǎn)品或其他資產(chǎn)中實現(xiàn)的，則該無形資產(chǎn)的攤銷金額應(yīng)當(dāng)計入相關(guān)資產(chǎn)的成本。例如，一項專門用于生產(chǎn)某種產(chǎn)品的專利技術(shù)，其攤銷金額應(yīng)構(gòu)成所生產(chǎn)產(chǎn)品成本的一部分，計入制造該產(chǎn)品的制造費用。

　　【例6-2】 20x9年1月1日，甲公司從外單位購得一項新專利技術(shù)用于產(chǎn)品生產(chǎn)，支付價款75 000 000元，款項已支付。該項專利技術(shù)法律保護期間為15年，公司預(yù)計運用該項專利生產(chǎn)的產(chǎn)品在未來10年內(nèi)會為公司帶來經(jīng)濟利益。假定這項無形資產(chǎn)的凈殘值為零，并按年采用直線法攤銷。

　　本例中，甲公司外購的專利技術(shù)的預(yù)計使用期限(10年)短于法律保護期間(15年)，則應(yīng)當(dāng)按照企業(yè)預(yù)期使用期限確定其使用壽命，同時這也就表明該項專利技術(shù)是使用壽命有限的無形資產(chǎn)，且該項無形資產(chǎn)用于產(chǎn)品生產(chǎn)，因此，應(yīng)當(dāng)將其攤銷金額計入相關(guān)產(chǎn)品的成本。

　　甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1) 取得無形資產(chǎn)時

　　借：無形資產(chǎn)——專利權(quán) 75 000 000

　　貸：銀行存款 75 000 000

　　(2) 按年攤銷時

　　借：制造費用——專利權(quán)攤銷 7 500 000

　　貸：累計攤銷 7 500 000

　　2x11年1月1日，就上述專利技術(shù)，第三方向甲公司承諾在3年內(nèi)以其最初取得時公允價值的60%購買該項專利技術(shù)，從公司管理層目前的持有計劃來看，準備在3年內(nèi)將其出售給第三方。為此，甲公司應(yīng)當(dāng)在2x11年變更該項專利技術(shù)的估計使用壽命為3年，變更凈殘值為45 000 000元(75 000 000×60%)，并按會計估計變更進行處理。

　　2x11年該項無形資產(chǎn)的攤銷金額為5 000 000元[(75 000 000-7 500 000×2-45 000 000)÷3]。

　　甲公司2x11年對該項專利技術(shù)按年攤銷的賬務(wù)處理為：

　　借：制造費用——專利權(quán)攤銷 5 000 000

　　貸：累計攤銷 5 000 000

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