三、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)

　　貸款和應(yīng)收款項(xiàng)，是指在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、回收金額固定或可確定的非衍生金融資產(chǎn)。企業(yè)不應(yīng)當(dāng)將下列非衍生金融資產(chǎn)劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)：(1) 準(zhǔn)備立即出售或在近期出售的非衍生金融資產(chǎn)，這類非衍生金融資產(chǎn)應(yīng)劃分為交易性金融資產(chǎn);(2) 初始確認(rèn)時(shí)被指定為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的非衍生金融資產(chǎn);(3) 初始確認(rèn)時(shí)被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn);(4) 因債務(wù)人信用惡化以外的原因，使持有方可能難以收回幾乎所有初始投資的非衍生金融資產(chǎn)。例如，企業(yè)所持有的證券投資基金或類似的基金等。

　　貸款和應(yīng)收款項(xiàng)泛指一類金融資產(chǎn)，主要是指金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)，但又不限于金融企業(yè)發(fā)放的貸款和其他債權(quán)。非金融企業(yè)持有的現(xiàn)金和銀行存款、銷售商品或提供勞務(wù)形成的應(yīng)收款項(xiàng)、持有的其他企業(yè)的債權(quán)(不包括在活躍市場上有報(bào)價(jià)的債務(wù)工具)等，只要符合貸款和應(yīng)收款項(xiàng)的定義，可以劃分為這一類。劃分為貸款和應(yīng)收款項(xiàng)類的金融資產(chǎn)與劃分為持有至到期投資類的金融資產(chǎn)的主要差別在于，前者不是在活躍市場上有報(bào)價(jià)的金融資產(chǎn)，并且不像持有至到期投資那樣在出售或重分類方面受到較多限制。如果某債務(wù)工具投資在活躍市場上沒有報(bào)價(jià)，則企業(yè)不能將其劃分為持有至到期投資。

　　四、可供出售金融資產(chǎn)

　　可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及沒有劃分為持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)的金融資產(chǎn)。通常情況下，劃分為此類的金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)在活躍市場上有報(bào)價(jià)，因此，企業(yè)從二級市場上購入的有報(bào)價(jià)的股票、債券、基金等，沒有劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)或持有至到期投資等金融資產(chǎn)的，可以劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

　　需要注意以下兩類限售股權(quán)的分類：

　　1. 企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位在重大影響以上的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)作為長期股權(quán)投資，視對被投資單位的影響程度分別采用成本法或權(quán)益法核算;企業(yè)在股權(quán)分置改革過程中持有對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響的股權(quán)，應(yīng)當(dāng)劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

　　2. 企業(yè)持有上市公司限售股權(quán)(不包括股權(quán)分置改革過程中持有的限售股權(quán))，對上市公司不具有控制、共同控制或重大影響的，應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》(以下簡稱金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則)的規(guī)定，將該限售股權(quán)劃分為可供出售金融資產(chǎn)或以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　五、不同類金融資產(chǎn)之間的重分類

　　企業(yè)在金融資產(chǎn)初始確認(rèn)時(shí)對其進(jìn)行分類后，不得隨意變更，具體應(yīng)按如下規(guī)定處理：

　　1. 企業(yè)在初始確認(rèn)時(shí)將某金融資產(chǎn)劃分為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)后，不能重分類為其他類金融資產(chǎn);其他類金融資產(chǎn)也不能重分類為以公允價(jià)值計(jì)量且其變動計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　2. 持有至到期投資、貸款和應(yīng)收款項(xiàng)、可供出售金融資產(chǎn)等三類金融資產(chǎn)之間。也不得隨意重分類。

　　3. 企業(yè)因持有意圖或能力的改變，使某項(xiàng)投資不再適合劃分為持有至到期投資的，應(yīng)當(dāng)將其重分類為可供出售金融資產(chǎn)。

　　企業(yè)持有至到期投資在到期前處置或重分類，通常表明其違背了將投資持有至到期的最初意圖。如果處置或重分類為其他類金融資產(chǎn)的金額相對于該類投資(即企業(yè)全部持有至到期投資)在出售或重分類前的總額較大，則企業(yè)在處置或重分類后應(yīng)立即將其剩余的持有至到期投資(即全部持有至到期投資扣除已處置或重分類的部分)重分類為可供出售金融資產(chǎn)。

　　但是，遇到下列情況可以除外：

　　(1) 出售日或重分類日距離該項(xiàng)投資到期日或贖回日較近(如到期前3個(gè)月內(nèi))，且市場利率變化對該項(xiàng)投資的公允價(jià)值沒有顯著影響;

　　(2) 根據(jù)合同約定的償付方式，企業(yè)已收回幾乎所有初始本金;

　　(3) 出售或重分類是由于企業(yè)無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件所引起的。此種情況主要包括：

　�、� 因被投資單位信用狀況嚴(yán)重惡化，將持有至到期投資予以出售;

　　【例9-1】 20x7年1月，甲公司從美國市場以21 000 000美元的價(jià)格購入美國某金融公司新發(fā)行的3年期固定利率債券，票面利率4.5%，債券面值為20 000 000美元。甲公司將其劃分為持有至到期投資。

　　20x8年9月，受美國雷曼兄弟公司破產(chǎn)的影響，該金融公司所發(fā)行債券的二級市場價(jià)格嚴(yán)重下滑。為此，國際公認(rèn)的評級公司將該金融公司的長期信用等級從Baa2下調(diào)至Baa3，認(rèn)為該金融公司的清償能力較弱，風(fēng)險(xiǎn)相對越來越大，對經(jīng)營環(huán)境河其他內(nèi)外部條件變化較為敏感，容易受到?jīng)_擊，具有較大的不確定性。

　　綜合考慮上述因素，甲公司認(rèn)為，盡管所持有的該金融公司債券剩余期限較短，但由于其未來表現(xiàn)存在相當(dāng)大的不確定性，繼續(xù)持有這些債券會有較大的信用風(fēng)險(xiǎn)。為此，甲公司于20x9年1月將該金融公司債券按低于面值的價(jià)格出售。

　　本例中，甲公司出售所持有的美國某金融公司債券主要是由于其本身無法控制、預(yù)期不會重復(fù)發(fā)生且難以合理預(yù)計(jì)的獨(dú)立事件所引起的，因而不會影響到甲公司對其他持有至到期投資的分類。

　�、� 因相關(guān)稅收法規(guī)取消了持有至到期投資的利息稅前可抵扣政策，或顯著減少了稅前可抵扣金額，將持有至到期投資予以出售;

　　③ 因發(fā)生重大企業(yè)合并或重大處置，為保持現(xiàn)行利率風(fēng)險(xiǎn)頭寸或維持現(xiàn)行信用風(fēng)險(xiǎn)政策，將持有至到期投資予以出售;

　�、� 因法律、行政法規(guī)對允許投資的范圍或特定投資品種的投資限額作出重大調(diào)整，將持有至到期投資予以出售;

　　⑤ 因監(jiān)督部門要求大幅度提高資產(chǎn)流動性，或大幅度提高持有至到期投資在計(jì)算資本充足率時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)權(quán)重，將持有至到期投資予以出售。

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