二、或有事項(xiàng)的計(jì)量

　　或有事項(xiàng)的計(jì)量是指與或有事項(xiàng)相關(guān)義務(wù)的預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量，主要涉及兩個(gè)方面：一是最佳估計(jì)數(shù)的確定;二是預(yù)期可獲得補(bǔ)償?shù)奶幚怼?/P>

　　(一) 最佳估計(jì)數(shù)的確定

　　預(yù)計(jì)負(fù)債應(yīng)當(dāng)按照履行相關(guān)現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需支出的最佳估計(jì)數(shù)進(jìn)行初始計(jì)量。最佳估計(jì)數(shù)的確定應(yīng)當(dāng)分別兩種情況處理：

　　1. 所需支出存在一個(gè)連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計(jì)數(shù)應(yīng)當(dāng)按照該范圍內(nèi)的中間值，即上下限金額的平均數(shù)確定。

　　【例13-2】 20x9年12月1日，甲公司因合同違約而被乙公司起訴。20x9年12月31日，甲公司尚未接到人民法院的判決。甲公司預(yù)計(jì)，最終的法律判決很可能對公司不利。假定預(yù)計(jì)將要支付的賠償金額為1 000 000～1 600 000元之間的某一金額，而且這個(gè)區(qū)間內(nèi)每個(gè)金額的可能性都大致相同。

　　在這種情況下，甲公司應(yīng)在20x9年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表中確認(rèn)一項(xiàng)預(yù)計(jì)負(fù)債，金額為：

　　(1 000 000+1 600 000)÷2 = 1 300 000(元)

　　有關(guān)賬務(wù)處理：

　　借：營業(yè)外支出——賠償支出——乙公司 1 300 000

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債——未決訴訟——乙公司 1 300 000

　　2. 所需支出不存在一個(gè)連續(xù)范圍，或者雖然存在一個(gè)連續(xù)范圍，但該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同。在這種情況下，最佳估計(jì)數(shù)按照如下方法確定：

　　(1) 如果或有事項(xiàng)涉及單個(gè)項(xiàng)目，最佳估計(jì)數(shù)按照最可能發(fā)生金額確定�！吧婕皢蔚捻�(xiàng)目”指或有事項(xiàng)涉及的項(xiàng)目只有一個(gè)，如一項(xiàng)未決訴訟、一項(xiàng)未決仲裁或一項(xiàng)債務(wù)擔(dān)保等。

　　【例13-3】 20x9年10月2日，乙公司涉及一起訴訟案。20x9年12月31日，乙公司尚未接到人民法院的判決。在咨詢了公司的法律顧問后，乙公司認(rèn)為：勝訴的可能性為40%，敗訴的可能性為60%;如果敗訴，需要賠償1 000 000元。

　　在這種情況下，乙公司在20x9年12月31日資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額應(yīng)為最可能發(fā)生的金額，即1 000 000元。

　　有關(guān)賬務(wù)處理：

　　借：營業(yè)外支出——賠償支出 1 000 000

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債——未決訴訟 1 000 000

　　(2) 如果或有事項(xiàng)涉及多個(gè)項(xiàng)目，最佳估計(jì)數(shù)按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率加權(quán)計(jì)算確定�！吧婕岸鄠�(gè)項(xiàng)目”指或有事項(xiàng)涉及的項(xiàng)目不止一個(gè)，如產(chǎn)品質(zhì)量保證。在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶，相應(yīng)地，企業(yè)對這些客戶負(fù)有保修義務(wù)。

　　【例13-4】 丙公司是生產(chǎn)并銷售A產(chǎn)品的企業(yè)，20x9年度第一季度共銷售A產(chǎn)品30 000件，銷售收入為180 000 000元。根據(jù)公司的產(chǎn)品質(zhì)量保證條款，該產(chǎn)品售出后一年內(nèi)，如發(fā)生正常質(zhì)量問題，公司將負(fù)責(zé)免費(fèi)維修。根據(jù)以前年度的維修記錄，如果發(fā)生較小的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費(fèi)用為銷售收入的1%;如果發(fā)生較大的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費(fèi)用為銷售收入的2%。根據(jù)公司質(zhì)量部門的預(yù)測，本季度銷售的產(chǎn)品中，80%不會發(fā)生質(zhì)量問題;15%可能發(fā)生較小質(zhì)量問題;5%可能發(fā)生較大質(zhì)量問題。

　　根據(jù)上述資料，20x9年第一季度末丙公司應(yīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額為：

　　180 000 000×(0×80%+1%×15%+2%×5%) = 450 000(元)

　　有關(guān)賬務(wù)處理：

　　借：銷售費(fèi)用——產(chǎn)品質(zhì)量保證——A產(chǎn)品 450 000

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債——產(chǎn)品質(zhì)量保證——A產(chǎn)品 450 000

　　(二) 預(yù)期可獲得補(bǔ)償?shù)奶幚?/P>

　　如果企業(yè)清償因或有事項(xiàng)而確認(rèn)的負(fù)債所需支出全部或部分預(yù)期由第三方或其他方補(bǔ)償，則此補(bǔ)償金額只有在基本確定能收到時(shí)，才能作為資產(chǎn)單獨(dú)確認(rèn)，確認(rèn)的補(bǔ)償金額不能超過所確認(rèn)負(fù)債的賬面價(jià)值。

　　預(yù)期可能獲得補(bǔ)償?shù)那闆r通常有：發(fā)生交通事故等情況時(shí)，企業(yè)通�？蓮谋ｋU(xiǎn)公司獲得合理的賠償;在某些索賠訴訟中，企業(yè)可對索賠人或第三方另行提出賠償要求;在債務(wù)擔(dān)保業(yè)務(wù)中，企業(yè)在履行擔(dān)保義務(wù)的同時(shí)，通�？上虮粨�(dān)保企業(yè)提出追償要求。

　　企業(yè)預(yù)期從第三方獲得的補(bǔ)償，是一種潛在資產(chǎn)，其最終是否會轉(zhuǎn)化為企業(yè)真正的資產(chǎn)(即，企業(yè)是否能夠收到這項(xiàng)補(bǔ)償)具有較大的不確定性，企業(yè)只有在基本確定能夠收到補(bǔ)償時(shí)才能對其進(jìn)行確認(rèn)。根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債不能隨意抵銷的原則，預(yù)期可獲得的補(bǔ)償在基本確定能夠收到時(shí)應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)，而不能作為預(yù)計(jì)負(fù)債金額的扣減。

　　補(bǔ)償金額的確認(rèn)涉及兩個(gè)方面問題：一是確認(rèn)時(shí)間，補(bǔ)償只有在“基本確定”能夠收到時(shí)才予以確認(rèn);二是確認(rèn)金額，確認(rèn)的金額是基本確定能夠收到的金額，而且不能超過相關(guān)預(yù)計(jì)負(fù)債的金額。

　　【例13-5】 20x9年12月31日，乙公司因或有事項(xiàng)而確認(rèn)了一筆金額為500 000元的預(yù)計(jì)負(fù)債;同時(shí)，乙公司因該或有事項(xiàng)基本確定可從甲保險(xiǎn)公司獲得200 000元的賠償。

　　本例中，乙公司應(yīng)分別確認(rèn)一項(xiàng)金額為500 000元的預(yù)計(jì)負(fù)債和一項(xiàng)金額為200 000元的資產(chǎn)，而不能只確認(rèn)一項(xiàng)金額為300 000元(500 000-200 000)的預(yù)計(jì)負(fù)債。同時(shí)，乙公司所確認(rèn)的補(bǔ)償金額200 000元不能超過所確認(rèn)的負(fù)債的賬面價(jià)值500 000元。

　　(三) 預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量需要考慮的其他因素

　　1. 風(fēng)險(xiǎn)和不確定性

　　企業(yè)在確定最佳估計(jì)數(shù)時(shí)應(yīng)當(dāng)綜合考慮與或有事項(xiàng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)、不確定性、貨幣時(shí)間價(jià)值和未來事項(xiàng)等因素。風(fēng)險(xiǎn)是對交易或者事項(xiàng)結(jié)果的變化可能性的一種描述。風(fēng)險(xiǎn)的變動可能增加負(fù)債計(jì)量的金額。企業(yè)在不確定的情況下進(jìn)行判斷需要謹(jǐn)慎，使得收入或資產(chǎn)不會被高估，費(fèi)用喪偶負(fù)債不會被低估。但是，不確定性并不說明應(yīng)當(dāng)確認(rèn)過多的預(yù)計(jì)負(fù)債和故意夸大支出或費(fèi)用。

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)充分考慮與或有事項(xiàng)有關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)和不確定性，既不能忽略風(fēng)險(xiǎn)和不確定性對或有事項(xiàng)計(jì)量的影響，也要避免反復(fù)對風(fēng)險(xiǎn)和不確定性進(jìn)行調(diào)整，從而在低估和高估預(yù)計(jì)負(fù)債金額之間尋找平衡點(diǎn)。

　　2. 貨幣時(shí)間價(jià)值

　　預(yù)計(jì)負(fù)債的金額通常應(yīng)當(dāng)?shù)扔谖磥響?yīng)支付的金額。但是，因貨幣時(shí)間價(jià)值的影響，資產(chǎn)負(fù)債表日后不久發(fā)生的現(xiàn)金流出，要比一段時(shí)間之后發(fā)生的同樣金額的現(xiàn)金流出負(fù)有更大的義務(wù)。所以，如果預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)時(shí)點(diǎn)距離實(shí)際清償有較長的時(shí)間跨度，貨幣時(shí)間價(jià)值的影響重大，那么在確定預(yù)計(jì)負(fù)債的確認(rèn)金額時(shí)，應(yīng)考慮采用現(xiàn)值計(jì)量，即通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出進(jìn)行折現(xiàn)后確認(rèn)最佳估計(jì)數(shù)。例如，油氣井或核電站的棄置費(fèi)用等，應(yīng)按照未來應(yīng)支付金額的現(xiàn)值確定。確定預(yù)計(jì)負(fù)債的金額不應(yīng)考慮預(yù)期處置相關(guān)資產(chǎn)形成的利得。

　　將未來現(xiàn)金流出折算為現(xiàn)值時(shí)，需要注意以下三點(diǎn)：(1) 用來計(jì)算現(xiàn)值的折現(xiàn)率應(yīng)當(dāng)是反映貨幣時(shí)間價(jià)值的當(dāng)前市場估計(jì)和相關(guān)負(fù)債特有風(fēng)險(xiǎn)的稅前利率。(2) 風(fēng)險(xiǎn)和不確定性既可以在計(jì)量未來現(xiàn)金流出時(shí)作為調(diào)整因素，也可以在確定折現(xiàn)率時(shí)予以考慮，但不能重復(fù)反映。(3) 隨著時(shí)間的推移，即使在未來現(xiàn)金流出和折現(xiàn)率均不改變的情況下，預(yù)計(jì)負(fù)債的現(xiàn)值將逐漸增長。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計(jì)負(fù)債的現(xiàn)值進(jìn)行重新計(jì)量。

　　3. 未來事項(xiàng)

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)考慮可能影響履行現(xiàn)時(shí)義務(wù)所需金額的相關(guān)未來事項(xiàng)。也就是說，對于這些未來事項(xiàng)，如果有足夠的客觀證據(jù)表明它們將發(fā)生，如未來技術(shù)進(jìn)步、相關(guān)法規(guī)出臺等，則應(yīng)當(dāng)在預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)量中予以考慮。

　　預(yù)期的未來事項(xiàng)可能對預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量較為重要。例如，某核電企業(yè)預(yù)計(jì)在生產(chǎn)結(jié)束時(shí)處理核廢料的費(fèi)用將因未來技術(shù)的變化而顯著降低，那么，該企業(yè)因此確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額應(yīng)當(dāng)反映有關(guān)專家對技術(shù)發(fā)展以及處理費(fèi)用減少作出的合理預(yù)測。但是，這種預(yù)計(jì)需要取得確鑿的證據(jù)予以支持。

　　4. 資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計(jì)負(fù)債賬面價(jià)值的復(fù)核

　　企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行復(fù)核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價(jià)值不能真實(shí)反映當(dāng)前最佳估計(jì)數(shù)的，應(yīng)當(dāng)按照當(dāng)前最佳估計(jì)數(shù)對該賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整。例如，某化工企業(yè)對環(huán)境造成了污染，按照當(dāng)時(shí)的法律規(guī)定，只需要對污染進(jìn)行清理。隨著國家對環(huán)境保護(hù)越來越重視，按照現(xiàn)在的法律規(guī)定，該企業(yè)不但需要對污染進(jìn)行清理，還很可能要對居民進(jìn)行賠償。這種法律要求的變化，會對企業(yè)預(yù)計(jì)負(fù)債的計(jì)量產(chǎn)生影響。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日對為此確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債金額進(jìn)行復(fù)核，相關(guān)因素發(fā)生變化表明預(yù)計(jì)負(fù)債金額不再能反映真實(shí)情況時(shí)，需要按照當(dāng)前情況下企業(yè)清理和賠償支出的最佳估計(jì)數(shù)對預(yù)計(jì)負(fù)債的賬面價(jià)值進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。

　　企業(yè)對已經(jīng)確認(rèn)的預(yù)計(jì)負(fù)債在實(shí)際支出發(fā)生時(shí)，應(yīng)當(dāng)僅限于最初之確定該預(yù)計(jì)負(fù)債的支出。也就是說，只有與該預(yù)計(jì)負(fù)債有關(guān)的支出才能沖減預(yù)計(jì)負(fù)債，否則將會混淆不同預(yù)計(jì)負(fù)債確認(rèn)事項(xiàng)的影響。

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