二、或有事項的計量

　　或有事項的計量是指與或有事項相關(guān)義務(wù)的預計負債的計量，主要涉及兩個方面：一是最佳估計數(shù)的確定;二是預期可獲得補償?shù)奶幚怼?/P>

　　(一) 最佳估計數(shù)的確定

　　預計負債應(yīng)當按照履行相關(guān)現(xiàn)時義務(wù)所需支出的最佳估計數(shù)進行初始計量。最佳估計數(shù)的確定應(yīng)當分別兩種情況處理：

　　1. 所需支出存在一個連續(xù)范圍，且該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性相同，則最佳估計數(shù)應(yīng)當按照該范圍內(nèi)的中間值，即上下限金額的平均數(shù)確定。

　　【例13-2】 20x9年12月1日，甲公司因合同違約而被乙公司起訴。20x9年12月31日，甲公司尚未接到人民法院的判決。甲公司預計，最終的法律判決很可能對公司不利。假定預計將要支付的賠償金額為1 000 000～1 600 000元之間的某一金額，而且這個區(qū)間內(nèi)每個金額的可能性都大致相同。

　　在這種情況下，甲公司應(yīng)在20x9年12月31日的資產(chǎn)負債表中確認一項預計負債，金額為：

　　(1 000 000+1 600 000)÷2 = 1 300 000(元)

　　有關(guān)賬務(wù)處理：

　　借：營業(yè)外支出——賠償支出——乙公司 1 300 000

　　貸：預計負債——未決訴訟——乙公司 1 300 000

　　2. 所需支出不存在一個連續(xù)范圍，或者雖然存在一個連續(xù)范圍，但該范圍內(nèi)各種結(jié)果發(fā)生的可能性不相同。在這種情況下，最佳估計數(shù)按照如下方法確定：

　　(1) 如果或有事項涉及單個項目，最佳估計數(shù)按照最可能發(fā)生金額確定�！吧婕皢蔚捻椖俊敝富蛴惺马椛婕暗捻椖恐挥幸粋�，如一項未決訴訟、一項未決仲裁或一項債務(wù)擔保等。

　　【例13-3】 20x9年10月2日，乙公司涉及一起訴訟案。20x9年12月31日，乙公司尚未接到人民法院的判決。在咨詢了公司的法律顧問后，乙公司認為：勝訴的可能性為40%，敗訴的可能性為60%;如果敗訴，需要賠償1 000 000元。

　　在這種情況下，乙公司在20x9年12月31日資產(chǎn)負債表中應(yīng)確認的預計負債金額應(yīng)為最可能發(fā)生的金額，即1 000 000元。

　　有關(guān)賬務(wù)處理：

　　借：營業(yè)外支出——賠償支出 1 000 000

　　貸：預計負債——未決訴訟 1 000 000

　　(2) 如果或有事項涉及多個項目，最佳估計數(shù)按照各種可能結(jié)果及相關(guān)概率加權(quán)計算確定�！吧婕岸鄠�項目”指或有事項涉及的項目不止一個，如產(chǎn)品質(zhì)量保證。在產(chǎn)品質(zhì)量保證中，提出產(chǎn)品保修要求的可能有許多客戶，相應(yīng)地，企業(yè)對這些客戶負有保修義務(wù)。

　　【例13-4】 丙公司是生產(chǎn)并銷售A產(chǎn)品的企業(yè)，20x9年度第一季度共銷售A產(chǎn)品30 000件，銷售收入為180 000 000元。根據(jù)公司的產(chǎn)品質(zhì)量保證條款，該產(chǎn)品售出后一年內(nèi)，如發(fā)生正常質(zhì)量問題，公司將負責免費維修。根據(jù)以前年度的維修記錄，如果發(fā)生較小的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收入的1%;如果發(fā)生較大的質(zhì)量問題，發(fā)生的維修費用為銷售收入的2%。根據(jù)公司質(zhì)量部門的預測，本季度銷售的產(chǎn)品中，80%不會發(fā)生質(zhì)量問題;15%可能發(fā)生較小質(zhì)量問題;5%可能發(fā)生較大質(zhì)量問題。

　　根據(jù)上述資料，20x9年第一季度末丙公司應(yīng)確認的預計負債金額為：

　　180 000 000×(0×80%+1%×15%+2%×5%) = 450 000(元)

　　有關(guān)賬務(wù)處理：

　　借：銷售費用——產(chǎn)品質(zhì)量保證——A產(chǎn)品 450 000

　　貸：預計負債——產(chǎn)品質(zhì)量保證——A產(chǎn)品 450 000

　　(二) 預期可獲得補償?shù)奶幚?/P>

　　如果企業(yè)清償因或有事項而確認的負債所需支出全部或部分預期由第三方或其他方補償，則此補償金額只有在基本確定能收到時，才能作為資產(chǎn)單獨確認，確認的補償金額不能超過所確認負債的賬面價值。

　　預期可能獲得補償?shù)那闆r通常有：發(fā)生交通事故等情況時，企業(yè)通�？蓮谋ｋU公司獲得合理的賠償;在某些索賠訴訟中，企業(yè)可對索賠人或第三方另行提出賠償要求;在債務(wù)擔保業(yè)務(wù)中，企業(yè)在履行擔保義務(wù)的同時，通�？上虮粨Ｆ髽I(yè)提出追償要求。

　　企業(yè)預期從第三方獲得的補償，是一種潛在資產(chǎn)，其最終是否會轉(zhuǎn)化為企業(yè)真正的資產(chǎn)(即，企業(yè)是否能夠收到這項補償)具有較大的不確定性，企業(yè)只有在基本確定能夠收到補償時才能對其進行確認。根據(jù)資產(chǎn)和負債不能隨意抵銷的原則，預期可獲得的補償在基本確定能夠收到時應(yīng)當確認為一項資產(chǎn)，而不能作為預計負債金額的扣減。

　　補償金額的確認涉及兩個方面問題：一是確認時間，補償只有在“基本確定”能夠收到時才予以確認;二是確認金額，確認的金額是基本確定能夠收到的金額，而且不能超過相關(guān)預計負債的金額。

　　【例13-5】 20x9年12月31日，乙公司因或有事項而確認了一筆金額為500 000元的預計負債;同時，乙公司因該或有事項基本確定可從甲保險公司獲得200 000元的賠償。

　　本例中，乙公司應(yīng)分別確認一項金額為500 000元的預計負債和一項金額為200 000元的資產(chǎn)，而不能只確認一項金額為300 000元(500 000-200 000)的預計負債。同時，乙公司所確認的補償金額200 000元不能超過所確認的負債的賬面價值500 000元。

　　(三) 預計負債的計量需要考慮的其他因素

　　1. 風險和不確定性

　　企業(yè)在確定最佳估計數(shù)時應(yīng)當綜合考慮與或有事項有關(guān)的風險、不確定性、貨幣時間價值和未來事項等因素。風險是對交易或者事項結(jié)果的變化可能性的一種描述。風險的變動可能增加負債計量的金額。企業(yè)在不確定的情況下進行判斷需要謹慎，使得收入或資產(chǎn)不會被高估，費用喪偶負債不會被低估。但是，不確定性并不說明應(yīng)當確認過多的預計負債和故意夸大支出或費用。

　　企業(yè)應(yīng)當充分考慮與或有事項有關(guān)的風險和不確定性，既不能忽略風險和不確定性對或有事項計量的影響，也要避免反復對風險和不確定性進行調(diào)整，從而在低估和高估預計負債金額之間尋找平衡點。

　　2. 貨幣時間價值

　　預計負債的金額通常應(yīng)當?shù)扔谖磥響?yīng)支付的金額。但是，因貨幣時間價值的影響，資產(chǎn)負債表日后不久發(fā)生的現(xiàn)金流出，要比一段時間之后發(fā)生的同樣金額的現(xiàn)金流出負有更大的義務(wù)。所以，如果預計負債的確認時點距離實際清償有較長的時間跨度，貨幣時間價值的影響重大，那么在確定預計負債的確認金額時，應(yīng)考慮采用現(xiàn)值計量，即通過對相關(guān)未來現(xiàn)金流出進行折現(xiàn)后確認最佳估計數(shù)。例如，油氣井或核電站的棄置費用等，應(yīng)按照未來應(yīng)支付金額的現(xiàn)值確定。確定預計負債的金額不應(yīng)考慮預期處置相關(guān)資產(chǎn)形成的利得。

　　將未來現(xiàn)金流出折算為現(xiàn)值時，需要注意以下三點：(1) 用來計算現(xiàn)值的折現(xiàn)率應(yīng)當是反映貨幣時間價值的當前市場估計和相關(guān)負債特有風險的稅前利率。(2) 風險和不確定性既可以在計量未來現(xiàn)金流出時作為調(diào)整因素，也可以在確定折現(xiàn)率時予以考慮，但不能重復反映。(3) 隨著時間的推移，即使在未來現(xiàn)金流出和折現(xiàn)率均不改變的情況下，預計負債的現(xiàn)值將逐漸增長。企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日對預計負債的現(xiàn)值進行重新計量。

　　3. 未來事項

　　企業(yè)應(yīng)當考慮可能影響履行現(xiàn)時義務(wù)所需金額的相關(guān)未來事項。也就是說，對于這些未來事項，如果有足夠的客觀證據(jù)表明它們將發(fā)生，如未來技術(shù)進步、相關(guān)法規(guī)出臺等，則應(yīng)當在預計負債計量中予以考慮。

　　預期的未來事項可能對預計負債的計量較為重要。例如，某核電企業(yè)預計在生產(chǎn)結(jié)束時處理核廢料的費用將因未來技術(shù)的變化而顯著降低，那么，該企業(yè)因此確認的預計負債金額應(yīng)當反映有關(guān)專家對技術(shù)發(fā)展以及處理費用減少作出的合理預測。但是，這種預計需要取得確鑿的證據(jù)予以支持。

　　4. 資產(chǎn)負債表日對預計負債賬面價值的復核

　　企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日對預計負債的賬面價值進行復核。有確鑿證據(jù)表明該賬面價值不能真實反映當前最佳估計數(shù)的，應(yīng)當按照當前最佳估計數(shù)對該賬面價值進行調(diào)整。例如，某化工企業(yè)對環(huán)境造成了污染，按照當時的法律規(guī)定，只需要對污染進行清理。隨著國家對環(huán)境保護越來越重視，按照現(xiàn)在的法律規(guī)定，該企業(yè)不但需要對污染進行清理，還很可能要對居民進行賠償。這種法律要求的變化，會對企業(yè)預計負債的計量產(chǎn)生影響。企業(yè)應(yīng)當在資產(chǎn)負債表日對為此確認的預計負債金額進行復核，相關(guān)因素發(fā)生變化表明預計負債金額不再能反映真實情況時，需要按照當前情況下企業(yè)清理和賠償支出的最佳估計數(shù)對預計負債的賬面價值進行相應(yīng)的調(diào)整。

　　企業(yè)對已經(jīng)確認的預計負債在實際支出發(fā)生時，應(yīng)當僅限于最初之確定該預計負債的支出。也就是說，只有與該預計負債有關(guān)的支出才能沖減預計負債，否則將會混淆不同預計負債確認事項的影響。

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