(9)該固定資產(chǎn)的處置損失與固定資產(chǎn)原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益的抵銷。

　　借：固定資產(chǎn)——原價(jià) 100 000

　　貸：營(yíng)業(yè)外支出 100 000

　　(10)同時(shí)，確認(rèn)該固定資產(chǎn)的應(yīng)納稅差異性的遞延所得稅影響：(100 000-10 000)×25%=22 500(元)，其中，10 000元為當(dāng)年已在S公司所得稅稅前扣除的金額。

　　借：所得稅費(fèi)用 22 500

　　貸：遞延所得稅負(fù)債 22 500

　　(11)抵銷該固定資產(chǎn)當(dāng)期少計(jì)提的折舊額。

　　該固定資產(chǎn)折舊年限為5年，原價(jià)為1 200 000元，預(yù)計(jì)凈殘值為0，20×8年計(jì)提的折舊額為l20 000元，而按抵銷其原價(jià)中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后的原價(jià)20×8年應(yīng)計(jì)提的折舊額為130 000元，當(dāng)期少計(jì)提的折舊額為l0 000元.應(yīng)當(dāng)按l0 000元分別抵銷管理費(fèi)用和累計(jì)折舊。

　　借：管理費(fèi)用 l0 000

　　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 l0 000

　　通過(guò)上述抵銷分錄，在合并工作底稿中固定資產(chǎn)累計(jì)折舊額增加l0 000元，管理費(fèi)用增加l0 000元，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中該固定資產(chǎn)的累計(jì)折舊為130 000元，該固定資產(chǎn)當(dāng)期計(jì)提的折舊費(fèi)為l30 000元。

　　6.S公司20×8年實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)l0 000 000元，計(jì)提法定盈余公積l 000 000元，分派現(xiàn)金股利6 000 000元，其中：向P公司分派現(xiàn)金股利4 800 000元，向其他股東分派現(xiàn)金股利1 200 000元，未分配利潤(rùn)為3 000 000元。S公司因持有的可供出售的金融資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期資本公積的金額為750 000元。20×8年12月31日，S公司股東權(quán)益總額為39 750 000元，其中股本為20 000 000元，資本公積為15 750 000元，盈余公積為1 000 000元，未分配利潤(rùn)為3 000 000元。

　　20×8年12月31日，P公司個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資的金額為30 000 000元，擁有S公司80%的股份(假定未發(fā)生減值)。P公司在個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中采用成本法核算該項(xiàng)長(zhǎng)期股權(quán)投資。

　　根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第33號(hào)——合并財(cái)務(wù)報(bào)表》的規(guī)定，在合并工作底稿中可以將對(duì)S公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資由成本法調(diào)整為權(quán)益法。

　　《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第2號(hào)——長(zhǎng)期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)在采用權(quán)益法確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對(duì)被投資單位的凈利潤(rùn)進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。在本例中，P公司在編制20×8年合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先根據(jù)P公司備查簿中記錄的S公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在購(gòu)買日(20×8年1月1日)的公允價(jià)值的資料(見表l9-2)，調(diào)整S公司的凈利潤(rùn)。按照P公司備查簿中的記錄，在購(gòu)買日，S公司可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值與賬面價(jià)值存在差異僅有一項(xiàng)，即甲辦公樓，公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額為l 000 000元(7 000 000-6 000 000)，按年限平均法每年應(yīng)補(bǔ)計(jì)提的折舊額為50 000元(1 000 000÷20)。假定甲辦公樓用于S公司的總部管理。在合并工作底稿中應(yīng)作的調(diào)整分錄如下：

　　(12)

　　借：固定資產(chǎn) 1 000 000

　　貸：資本公積 1 000 000

　　借：管理費(fèi)用 50 000

　　貸：固定資產(chǎn)——累計(jì)折舊 50 000

　　注：《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))規(guī)定，企業(yè)股權(quán)收購(gòu)時(shí)，收購(gòu)方取得的股權(quán)(即對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，即意味著對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資在初始確認(rèn)時(shí)與其計(jì)稅基礎(chǔ)不存在差異，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面，母公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資實(shí)際上代表了子公司的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債，也即意味著子公司的各項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面在稅收上實(shí)際是按公允價(jià)值確定計(jì)稅基礎(chǔ)的，與會(huì)計(jì)上相同，不存在暫時(shí)性差異。因此，母公司在合并財(cái)務(wù)報(bào)表層面不需要對(duì)子公司該項(xiàng)固定資產(chǎn)及其折舊確認(rèn)遞延所得稅影響或所得稅影響。

　　據(jù)此，以S公司20×8年1月1日各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，抵銷未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售損益后，重新確定的20×8年凈利潤(rùn)為：

　　10 000 000-(10 000 000-8 000 000)-(3 000 000-2 700 000)+100 000+(1 300 000-1 200 000)-10 000-50 000=10 000 000-2 000 000-300 000+100 000+100 000-10 000-50 000=7 840 000(元)

　　有關(guān)調(diào)整分錄如下：

　　(13)確認(rèn)P公司在20×8年S公司實(shí)現(xiàn)凈利潤(rùn)7 840 000元中所享有的份額6 272 000元(7 840 000×80%)。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司 6 272 000

　　貸：投資收益——S公司 6 272 000

　　(14)確認(rèn)P公司收到S公司20×8年分派的現(xiàn)金股利，同時(shí)抵銷原按成本法確認(rèn)的投資收益4 800 000元。

　　借：投資收益——S公司 4 800 000

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司 4 800 000

　　(15)確認(rèn)P公司在20×8年S公司除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動(dòng)中所享有的份額600 000元(資本公積的增加額750 000×80%)。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司 600 000

　　貸：資本公積——其他資本公積——S公司 600 000

　　(13)～(15)合并調(diào)整分錄為：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資——S公司 2 072 000

　　貸：投資收益——S公司 l 472 000

　　資本公積——其他資本公積——S公司 600 000

　　經(jīng)過(guò)上述調(diào)整，P公司對(duì)S公司長(zhǎng)期股權(quán)投資經(jīng)調(diào)整后的20×8年12月31日金額為32 072 000元(投資成本30 000 000元+權(quán)益法調(diào)整增加的長(zhǎng)期股權(quán)投資2 072 000元)，S公司經(jīng)調(diào)整的20×8年12月31日股東權(quán)益總額為38 590 000元，具體調(diào)整如下：

　　股東權(quán)益賬面余額39 750 000元-調(diào)整前未分配利潤(rùn)3 000 000元+(調(diào)整后凈利潤(rùn)7 840 000元-分配的現(xiàn)金股利6 000 000元-按調(diào)整前計(jì)提的盈余公積1 000 000元)+甲辦公樓購(gòu)買日公允價(jià)值高于賬面價(jià)值的差額l 000 000元=36 750 000+840 000+1 000 000=38 590 000(元)

　　S公司股東權(quán)益中20%的部分，即7 718 000元(股東權(quán)益調(diào)整后余額38 590 000元×20%)屬于少數(shù)股東權(quán)益，在抵銷處理時(shí)應(yīng)作為少數(shù)股東權(quán)益處理。在合并工作底稿中抵銷分錄如下：

　　(16)

　　借：股本 20 000 000

　　資本公積——年初 l6 000 000

　　——本年 750 000

　　盈余公積——年初 0

　　——本年 l 000 000

　　未分配利潤(rùn)——年末 840 000

　　商譽(yù) l 200 000

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資 32 072 000

　　少數(shù)股東權(quán)益 7 718 000

　　需要說(shuō)明的是：

　　一是商譽(yù)金額應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》的規(guī)定確定，本例中商譽(yù)1 200 000元=P公司購(gòu)買日(20×8年1月1日)支付的合并成本30 000 000元-(購(gòu)買日S公司的所有者權(quán)益總額35 000 000元+S公司固定資產(chǎn)公允價(jià)值增加額1 000 000元)×80%。

　　二是《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第六十七條規(guī)定，外購(gòu)商譽(yù)的支出，在企業(yè)整體轉(zhuǎn)讓或清算時(shí)，準(zhǔn)予扣除。同時(shí)，《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問(wèn)題的通知》(財(cái)稅[2009]59號(hào))規(guī)定，企業(yè)股權(quán)收購(gòu)時(shí)，收購(gòu)方取得的股權(quán)(即對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定，即意味著對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資在初始確認(rèn)時(shí)與其計(jì)稅基礎(chǔ)不存在差異，而商譽(yù)作為長(zhǎng)期股權(quán)投資成本的組成部分，也不存在暫時(shí)性差異，因此，在商譽(yù)不發(fā)生減值的期間，企業(yè)不需要對(duì)其確認(rèn)遞延所得稅影響。

　　7.P公司20×8年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)收賬款4 750 000元(假定不含增值稅，下同)為20×8年向S公司銷售商品發(fā)生的應(yīng)收銷貨款的賬面價(jià)值，P公司對(duì)該筆應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備為250 000元。S公司20×8年個(gè)別資產(chǎn)負(fù)債表中應(yīng)付賬款5 000 000元(假定不含增值稅，下同)系20×8年向P公司購(gòu)進(jìn)商品存貨發(fā)生的應(yīng)付購(gòu)貨款。

　　在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款與應(yīng)付賬款相互抵銷;同時(shí)還應(yīng)將內(nèi)部應(yīng)收賬款計(jì)提的壞賬準(zhǔn)備予以抵銷并確認(rèn)延所得稅的影響，在合并工作底稿中其抵銷分錄為：

　　2011年會(huì)計(jì)職稱考試各科涉及考點(diǎn)總結(jié)匯總

　　2012會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)經(jīng)濟(jì)法》基礎(chǔ)講義匯總

　　2012會(huì)計(jì)職稱《中級(jí)財(cái)務(wù)管理》基礎(chǔ)講義匯總