2015會計職稱《中級會計實務》高頻考點|習題匯總

第九章 金融資產

第三節(jié) 金融資產的減值

　　金融資產減值損失的確認

　　【考情分析】

　　考頻星級：☆

　　【高頻考點】：金融資產減值損失的確認

　　企業(yè)應當在資產負債表日對以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產以外的金融資產(含單項金融資產或一組金融資產，下同)的賬面價值進行檢查，有客觀證據(jù)表明該金融資產發(fā)生減值的，應當確認減值損失，計提減值準備。

　　表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據(jù)，是指金融資產初始確認后實際發(fā)生的、對該金融資產的預計未來現(xiàn)金流量有影響，且企業(yè)能夠對該影響進行可靠計量的事項。金融資產發(fā)生減值的客觀證據(jù)，包括下列各項：

　　(1)發(fā)行方或債務人發(fā)生嚴重財務困難。

　　(2)債務人違反了合同條款，如償付利息或本金發(fā)生違約或逾期等。

　　(3)債權人出于經濟或法律等方面因素的考慮，對發(fā)生財務困難的債務人作出讓步。

　　(4)債務人很可能倒閉或進行其他財務重組。

　　(5)因發(fā)行方發(fā)生重大財務困難，該金融資產無法在活躍市場繼續(xù)交易。

　　(6)無法辨認一組金融資產中的某項資產的現(xiàn)金流量是否已經減少，但根據(jù)公開的數(shù)據(jù)對其進行總體評價后發(fā)現(xiàn)，該組金融資產自初始確認以來的預計未來現(xiàn)金流量確已減少且可計量，如該組金融資產的債務人支付能力逐步惡化，或債務人所在國家或地區(qū)失業(yè)率提高、擔保物在其所在地區(qū)的價格明顯下降、所處行業(yè)不景氣等。

　　(7)發(fā)行方經營所處的技術、市場、經濟或法律環(huán)境等發(fā)生重大不利變化，使權益工具投資人可能無法收回投資成本。

　　(8)權益工具投資的公允價值發(fā)生嚴重或非暫時性下跌。

　　(9)其他表明金融資產發(fā)生減值的客觀證據(jù)。

　　企業(yè)在根據(jù)以上客觀證據(jù)判斷金融資產是否發(fā)生減值損失時，應注意以下幾點：

　　(1)這些客觀證據(jù)相關的事項(也稱“損失事項”)必須影響金融資產的預計未來現(xiàn)金流量，并且能夠可靠地計量。對于預期未來事項可能導致的損失，無論其發(fā)生的可能性有多大，均不能作為減值損失予以確認。

　　(2)企業(yè)通常難以找到某項單獨的證據(jù)來認定金融資產是否已發(fā)生減值，因而應綜合考慮相關證據(jù)的總體影響進行判斷。

　　(3)債務人或金融資產發(fā)行方信用等級下降本身不足以說明企業(yè)所持的金融資產發(fā)生了減值。但是，如果企業(yè)將債務人或金融資產發(fā)行方的信用等級下降因素，與可獲得的其他客觀的減值依據(jù)聯(lián)系起來，往往能夠對金融資產是否已發(fā)生減值作出判斷。

　　(4)對于可供出售權益工具投資，其公允價值低于成本本身不足以說明可供出售權益工具投資已發(fā)生減值，而應當綜合相關因素判斷該投資公允價值下降是否是嚴重或非暫時性下跌的。東奧中級職稱編輯“娜寫年華”發(fā)布。同時，企業(yè)應當從持有可供出售權益工具投資的整個期間來判斷。

　　如果權益工具投資在活躍市場上沒有報價，從而不能根據(jù)其公允價值下降的嚴重程度或持續(xù)時間來進行減值判斷時，應當綜合考慮其他因素(例如，被投資單位經營所處的技術、市場、經濟或法律環(huán)境)是否發(fā)生重大不利變化。

　　對于以外幣計價的權益工具投資，企業(yè)在判斷其是否發(fā)生減值時，應當將該投資在初始確認時以記賬本位幣反映的成本，與資產負債表日以記賬本位幣反映的公允價值進行比較，同時考慮其他相關因素。

　　金融資產減值損失的計量

　　【考情分析】

　　考頻星級：☆

　　【高頻考點】：金融資產減值損失的計量

　　(一)持有至到期投資、貸款和應收款項減值損失的計量

　　(1)持有至到期投資、貸款和應收款項以攤余成本進行后續(xù)計量，其發(fā)生減值時，應當將該金融資產的賬面價值與預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。

　　以攤余成本計量的金融資產的預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值，應當按照該金融資產的原實際利率折現(xiàn)確定，并考慮相關擔保物的價值(取得和出售該擔保物發(fā)生的費用應當予以扣除)。原實際利率是初始確認該金融資產時計算確定的實際利率。對于浮動利率貸款、應收款項或持有至到期投資，在計算未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值時可采用合同規(guī)定的現(xiàn)行實際利率作為折現(xiàn)率。即使合同條款因債務人或金融資產發(fā)行方發(fā)生財務困難而重新商定或修改，在確認減值損失時，仍用條款修改前所計算的該金融資產的原實際利率計算。

　　短期應收款項的預計未來現(xiàn)金流量與其現(xiàn)值相差很小的，在確定相關減值損失時，可不對其預計未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)。

　　(2)對于存在大量性質類似且以攤余成本后續(xù)計量金融資產的企業(yè)，在考慮金融資產減值測試時，應當先將單項金額重大的金融資產區(qū)分開來，單獨進行減值測試。如有客觀證據(jù)表明其已發(fā)生減值，應當確認減值損失，計入當期損益。東奧中級職稱編輯“娜寫年華”發(fā)布。對單項金額不重大的金融資產，可以單獨進行減值測試，或包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。實務中，企業(yè)可以根據(jù)具體情況確定單項金額重大的標準。該項標準一經確定，應當一直運用，不得隨意變更。

　　單獨測試未發(fā)現(xiàn)減值的金融資產(包括單項金額重大和不重大的金融資產)，應當包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中再進行減值測試。已單項確認減值損失的金融資產，不要包括在具有類似信用風險特征的金融資產組合中進行減值測試。

　　企業(yè)對金融資產采用組合方式進行減值測試時，應當注意以下方面：

　�、賾攲⒕哂蓄愃菩庞蔑L險特征的金融資產組合在一起，例如可按資產類型、行業(yè)分布、區(qū)域分布、擔保物類型、逾期狀態(tài)等進行組合。

　�、趯τ谝寻ㄔ谀辰鹑谫Y產組合中的某項特定資產，一旦有客觀證據(jù)表明其發(fā)生了減值，則應當將其從該組合中分出來，單獨確認減值損失。

　�、墼趯δ辰鹑谫Y產組合的未來現(xiàn)金流量進行預計時，應當以與其具有類似信用風險特征組合的歷史損失率為基礎。如企業(yè)缺乏這方面的數(shù)據(jù)或經驗不足，則應當盡量采用具有可比性的其他資產組合的經驗數(shù)據(jù)，并作必要調整。企業(yè)應當對預計資產組合未來現(xiàn)金流量的方法和假設進行定期檢查，以最大限度地消除損失預計數(shù)和實際發(fā)生數(shù)之間的差異。

　　(3)對持有至到期投資、貸款和應收款項等以攤余成本計量的金融資產確認減值損失后，如有客觀證據(jù)表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關(如債務人的信用評級已提高等)，應在原確認的減值損失范圍內按已恢復的金額予以轉回，計入當期損益。但是，該轉回后的賬面價值不應當超過假定不計提減值準備情況下該金融資產在轉回日的攤余成本。

　　(4)外幣金融資產發(fā)生減值的，預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值應先按外幣確定，在計量減值時再按資產負債表日即期匯率折算為以記賬本位幣反映的金額。該項金額小于相關外幣金融資產以記賬本位幣反映的賬面價值的部分，確認為減值損失，計入當期損益。

　　(5)持有至到期投資、貸款和應收款項等金融資產確認減值損失后，利息收入應當按照減值損失時對未來現(xiàn)金流量進行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計算確認。

　　(二)可供出售金融資產減值損失的計量

　　(1)可供出售金融資產發(fā)生減值時，即使該金融資產沒有終止確認，原直接計入所有者權益中的因公允價值下降形成的累計損失，應當予以轉出，計入當期損益。該轉出的累計損失，等于可供出售金融資產的初始取得成本扣除已收回本金和已攤余金額、當前公允價值和原已計入損益的減值損失后的余額。

　　在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，發(fā)生減值時，應當將該權益工具投資或衍生金融資產的賬面價值，與按照類似金融資產當時市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認為減值損失，計入當期損益。東奧中級職稱編輯發(fā)布。與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發(fā)生減值的，也應當采用類似的方法確認減值損失。

　　(2)對于已確認減值損失的可供出售債務工具，在隨后的會計期間公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失后發(fā)生的事項有關的，應在原確認的減值損失范圍內按已恢復的金額予以轉回，計入當期損益。

　　(3)可供出售權益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉回(即通過資本公積轉回)。但是，在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資，或與該權益工具掛鉤并須通過交付該權益工具結算的衍生金融資產發(fā)生的減值損失，不得轉回。

　　金融資產減值損失的會計處理

　　【考情分析】

　　考頻星級：☆

　　【高頻考點】：金融資產減值損失的會計處理

　　(一)持有至到期投資、貸款和應收款項減值的賬務處理

　　確定持有至到期投資、貸款和應收款項發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“持有至到期投資減值準備”、“貸款減值準備”或“壞賬準備”科目。

　　對于已確認減值損失的持有至到期投資或貸款和應收款項，如有客觀證據(jù)表明該金融資產價值已恢復，且客觀上與確認該損失后發(fā)生的事項有關的，應在原確認的減值損失范圍內按已恢復的金額，借記“持有至到期投資減值準備”等科目，貸記“資產減值損失”等科目。

　　(二)可供出售金融資產減值的賬務處理

　　確定可供出售金融資產發(fā)生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，按應從所有者權益中轉出原計入資本公積的累計損失金額，貸記“資本公積——其他資本公積”科目，按其差額，貸記“可供出售金融資產——減值準備”科目。

　　對于已確認減值損失的可供出售金融資產，在隨后會計期間內公允價值已上升且客觀上與確認原減值損失后事項有關的，應在原確認的減值損失范圍內按已恢復的金額，借記“可供出售金融資產——減值準備”等科目，貸記“資產減值損失”科目;但可供出售金融資產為股票等權益工具投資(不含在活躍市場中沒有報價且其公允價值不能可靠計量的權益工具投資)的，借記“可供出售金融資產——減值準備”等科目，貸記“其他綜合收益”科目。

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