2008年注會(huì)考試(CPA)輔導(dǎo)《會(huì)計(jì)》內(nèi)部講義(10)

　　2．非同一控制下的企業(yè)合并

　　（1）購(gòu)買(mǎi)日的確認(rèn)

　　購(gòu)買(mǎi)日，是指購(gòu)買(mǎi)方實(shí)際取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方控制權(quán)的日期。通常在測(cè)試中以法律手續(xù)辦妥日或款項(xiàng)結(jié)清日為準(zhǔn)。

　�。�2）非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量原則

　�、僖淮谓粨Q交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購(gòu)買(mǎi)方在購(gòu)買(mǎi)日為取得對(duì)被購(gòu)買(mǎi)方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

　�、谕ㄟ^(guò)多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。

　　③購(gòu)買(mǎi)方為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用也應(yīng)當(dāng)計(jì)入企業(yè)合并成本，該直接相關(guān)費(fèi)用不包括為企業(yè)合并發(fā)行的債券或承擔(dān)其他債務(wù)支付的手續(xù)費(fèi)、傭金等，也不包括企業(yè)合并中發(fā)行權(quán)益性證券發(fā)生的手續(xù)費(fèi)、傭金等費(fèi)用。

　　④在合并合同或協(xié)議中對(duì)可能影響合并成本的未來(lái)事項(xiàng)作出約定的，購(gòu)買(mǎi)日如果估計(jì)未來(lái)事項(xiàng)很可能發(fā)生并且對(duì)合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量的，購(gòu)買(mǎi)方應(yīng)當(dāng)將其計(jì)入合并成本。

　　無(wú)論是同一控制下的企業(yè)合并還是非同一控制下的企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)�價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

　�。�3）一般會(huì)計(jì)分錄

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（按上述原則確認(rèn)的成本）

　　應(yīng)收股利

　　貸：有關(guān)資產(chǎn)（賬面余額）

　　銀行存款（相關(guān)費(fèi)用）

　　營(yíng)業(yè)外收入（或借記“營(yíng)業(yè)外支出”）

　　如果換出的是存貨則按正常銷售收入處理：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資（按上述原則確認(rèn)的成本）

　　應(yīng)收股利

　　貸：主營(yíng)業(yè)務(wù)收入

　　應(yīng)交稅費(fèi)－－應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

　　借：主營(yíng)業(yè)務(wù)成本

　　存貨跌價(jià)準(zhǔn)備

　　貸：庫(kù)存商品

　　借：營(yíng)業(yè)稅金及附加

　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)－－應(yīng)交消費(fèi)稅　

　　【要點(diǎn)提示】考生應(yīng)把握三個(gè)考點(diǎn)：①購(gòu)買(mǎi)日的實(shí)務(wù)判定；②非同一控制下長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬成本確認(rèn)原則，常以多選題中正誤知識(shí)點(diǎn)判別方式測(cè)試；③掌握基本會(huì)計(jì)分錄。

　　經(jīng)典例題－5【單選題】甲、乙兩家公司屬于非同一控制下的獨(dú)立公司。甲公司于2009年7月1日以本企業(yè)的庫(kù)存商品從丙公司手中換得乙公司60%的股份。該庫(kù)存商品的賬面余額為1500萬(wàn)元，已提跌價(jià)準(zhǔn)備450萬(wàn)元，公允價(jià)值為2000萬(wàn)元，增值稅率為17%，消費(fèi)稅率為5%。乙公司2009年7月1日公允凈資產(chǎn)為2000萬(wàn)元。甲公司由于該項(xiàng)投資計(jì)入當(dāng)期損益的金額為（　）萬(wàn)元。

　　A、450 B、500 C、850 D、550

　　【答案】C

　　【解析】

　　①甲公司以庫(kù)存商品作為對(duì)價(jià)換得乙公司股份應(yīng)作非貨幣性資產(chǎn)交換處理，甲公司應(yīng)視同銷售商品作相應(yīng)的會(huì)計(jì)處理，該庫(kù)存商品的轉(zhuǎn)讓收益＝2000－（1500－450）－2000×5%＝850（萬(wàn)元）；

　　②由于甲公司持股比例達(dá)到控制狀態(tài)，應(yīng)按成本法核算長(zhǎng)期股權(quán)投資，所以不認(rèn)定初始投資成本與被投資方公允凈資產(chǎn)中屬于投資方份額的差額。因此此投資業(yè)務(wù)產(chǎn)生的損益額就是庫(kù)存商品的轉(zhuǎn)讓收益850萬(wàn)元。

　　5.1.3非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量

　　1．以支付現(xiàn)金取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購(gòu)買(mǎi)價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長(zhǎng)期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。企業(yè)取得長(zhǎng)期股權(quán)投資，實(shí)際支付的價(jià)款或?qū)�價(jià)中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利或利潤(rùn)，應(yīng)作為應(yīng)收項(xiàng)目處理。

　　一般分錄如下：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資――某公司

　�。☉�(yīng)收股利）

　　貸：銀行存款

　　2．以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。
借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－－某公司

　　貸：股本

　　資本公積－－股本溢價(jià)

　　3．投資者投入的長(zhǎng)期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資－－第三方公司（合同或協(xié)議價(jià)）

　　貸：實(shí)收資本（形成的資本額）－－投入方

　　資本公積－－資本溢價(jià)（倒擠）

　　4.債務(wù)重組、非貨幣性交易方式換入的長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　參照債務(wù)重組、非貨幣性交易章節(jié)講解處理。

　　【要點(diǎn)提示】非企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量與非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的處理原則相似，考生可對(duì)比掌握。

　�、颉⑾嚓P(guān)鏈接

　　長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量有相當(dāng)內(nèi)容涉及到企業(yè)合并的知識(shí)，考生需結(jié)合《企業(yè)合并》章節(jié)掌握此知識(shí)點(diǎn)。另外，在非同一控制下企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量中，如果投資方是以非貨幣資產(chǎn)作為對(duì)價(jià)取得的長(zhǎng)期股權(quán)投資，則其會(huì)計(jì)處理原則等同于非貨幣性資產(chǎn)交換，需結(jié)合《非貨幣性資產(chǎn)交換》章節(jié)掌握此知識(shí)點(diǎn)。

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