2010注冊會(huì)計(jì)師考試：長期股權(quán)投資知識(shí)點(diǎn)總結(jié)

　　(3)損益調(diào)整處理：投資單位按照被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤，按照持股比例計(jì)算的分額調(diào)整長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整明細(xì)科目。

　　會(huì)計(jì)處理：被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤1000，按照持股比例25%計(jì)算應(yīng)該享有的部分確認(rèn)投資收益：

　　借：長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整1000×25%=250

　　貸：投資收益250

　　(4)調(diào)整凈利潤：如果被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值不一致的，投資單位需要按照被投資單位的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整被投資單位賬面凈利潤，然后按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有的分額。

　　比如固定資產(chǎn)公允價(jià)值和賬面價(jià)值不一致影響了折舊攤銷，公允價(jià)值大于賬面價(jià)值的，應(yīng)該多計(jì)算折舊才對，因此調(diào)減凈利潤。

　　會(huì)計(jì)處理：比如：投資單位持股25%，被投資單位實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬，固定資產(chǎn)賬面價(jià)值為1000，公允價(jià)值為1500，尚可使用年限5年，影響凈利潤= - (1500 - 1000)/5×25%= - 25;

　　無形資產(chǎn)賬面價(jià)值1000萬，公允價(jià)值800萬，尚可使用年限5年，影響凈利潤=(1000 - 800)/5×25%=10

　　調(diào)整后被投資單位凈利潤分額=1000×25% - 25+10=235萬

　　注意：這里調(diào)整凈利潤不需要考慮所得稅影響。原因是資產(chǎn)評(píng)估增價(jià)值變化不被稅法承認(rèn)，不存在所得稅問題。

　　(5)其他權(quán)益變動(dòng)處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化的，投資單位應(yīng)該按照持股比例計(jì)算應(yīng)該享有的分額確認(rèn)對長期股權(quán)投資的調(diào)整。

　　比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的，需要考慮所得稅的影響。

　　會(huì)計(jì)處理：被投資單位資本公積發(fā)生變化，投資單位按照持股比例計(jì)算應(yīng)該享有的部分確認(rèn)其他權(quán)益變動(dòng)，調(diào)整長期股權(quán)投資。比如被投資單位可供出售金融資產(chǎn)公允價(jià)值上升1000，那么考慮遞延所得稅影響后記入資本公積1000×75%=750，投資單位按照持股比例計(jì)算：

　　借：長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動(dòng)750×25%

　　貸：資本公積 - 其他資本公積750×25%

　　(6)虧損確認(rèn)與調(diào)整：關(guān)于虧損的確認(rèn)和調(diào)整可以參照凈利潤的確認(rèn)和調(diào)整方法，道理是一致的，不過凈利潤是負(fù)的虧損，用這樣的角度理解虧損的處理就比較容易了。

　　另外如果長期股權(quán)投資確認(rèn)減值的，應(yīng)該是賬面價(jià)值減至零為限。如果是超額虧損的依次沖減長期應(yīng)收款和確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債，在實(shí)現(xiàn)凈利潤后反方向沖回各個(gè)科目的金額。

　　會(huì)計(jì)處理：被投資單位發(fā)生凈虧損1000萬，按照持股比例25%確認(rèn)應(yīng)該享有的分額：

　　借：投資收益

　　貸：長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整

　　長期股權(quán)投資賬面價(jià)值減到零后：

　　借：投資收益

　　貸：長期應(yīng)收款

　　如果按照投資協(xié)議規(guī)定需要承擔(dān)額外義務(wù)的，需要確認(rèn)預(yù)計(jì)負(fù)債：

　　借：投資收益

　　貸：預(yù)計(jì)負(fù)債

　　三、關(guān)于成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的處理

　　1、關(guān)于成本法轉(zhuǎn)換為權(quán)益法核算的，應(yīng)該采用追溯調(diào)整法來處理。

　　首先需要明確一點(diǎn)，長期股權(quán)投資由于投資變化導(dǎo)致的長期股權(quán)投資核算方法改變的不屬于政策變更，因?yàn)橛捎谕顿Y方法變化導(dǎo)致了長期股權(quán)投資的實(shí)質(zhì)發(fā)生變化，不屬于政策變更中規(guī)定的對于同一個(gè)事項(xiàng)執(zhí)行不同的政策的規(guī)定。嚴(yán)格的說核算方法的轉(zhuǎn)換屬于新的事項(xiàng)，理解上可以按照政策變更理解，因?yàn)樘幚矸椒ㄊ且粯拥摹?/P>

　　2、具體追溯調(diào)整的處理：

　　關(guān)于追溯調(diào)整：除了要掌握追溯調(diào)整的要領(lǐng)之外，就是對于成本法和權(quán)益法各自的處理了，因?yàn)樽匪菡{(diào)整實(shí)際上就是把權(quán)益法和成本法互相結(jié)合，在實(shí)際做的時(shí)候就是兩種方法算下來長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值是多少，還可以看看處理的差異在哪里，那么追溯調(diào)整其實(shí)就很簡單了。

　　首先是成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法。追加投資的情況，原來投資部分是要把兩次投資期間的被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值變動(dòng)全部確認(rèn)調(diào)整，對于凈利潤和現(xiàn)金股利影響部分確認(rèn)投資收益和“長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整”和“長期股權(quán)投資 - 成本”的調(diào)整，對于凈利潤之外的部分，按照應(yīng)該享有的分額確認(rèn)為“長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動(dòng)”。

　　例題1、07年初投資5000萬持股10%，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值48000萬，07年發(fā)放股利1000萬，實(shí)現(xiàn)凈利潤4000萬，08年初發(fā)放股利2000萬，之后追加投資8000萬，取得15%的股份，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值50000萬。要求成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的調(diào)整分錄。

　　分析：權(quán)益法追溯調(diào)整對于兩次投資之間的公允價(jià)值變動(dòng)的分額= (50000 - 48000)×10%=200要確認(rèn)為追溯調(diào)整：凈損益影響部分=(4000 - 1000 - 2000)=1000×10%=100，剩余的部分100萬作為“資本公積 - 其他資本公積”追溯調(diào)整。

　　其中權(quán)益法下對于兩次現(xiàn)金股利的處理如下：07年收到的股利1000×10%=100萬，因?yàn)槭鞘盏酵顿Y以前年度的股利，所以沖減長期股權(quán)投資的投資成本;收到第二年股利2000×10%=200，累計(jì)收到股利=300，投資以后到上年度應(yīng)該享有被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤分額=4000×10%=400萬，累計(jì)股利小于凈利潤分額，所以第二次收到的股利全部作為損益調(diào)整明細(xì)沖減。因此可以得出這樣的結(jié)論：權(quán)益法下到再投資時(shí)候“長期股權(quán)投資 - 成本”明細(xì)=5000 - 1000×10%=4900;“長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整”明細(xì)=(4000 - 2000)×10%=200;“長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動(dòng)”明細(xì)科目=100，調(diào)整分錄如下：

　　調(diào)整分錄：

　　借：長期股權(quán)投資 - 成本5000 - 1000×10%=4900

　　長期股權(quán)投資 - 損益調(diào)整200

　　長期股權(quán)投資 - 其他權(quán)益變動(dòng)100

　　貸：長期股權(quán)投資5000

　　利潤分配 - 未分配利潤90

　　盈余公積10

　　資本公積 - 其他資本公積100

　　其次是成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法中減少投資的情況。對于減少投資情況下，剩余權(quán)益法核算的投資部分要按照權(quán)益法追溯調(diào)整，那么對于持有期間的被投資單位所有者權(quán)益的賬面價(jià)值的變動(dòng)進(jìn)行調(diào)整，調(diào)整分錄類似于上面給出的。對于凈損益的分析類似于上面的例子，對于資本公積的調(diào)整僅僅對于被投資方資本公積的變化來進(jìn)行追溯調(diào)整。這里需要對于被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動(dòng)的組成部分進(jìn)行一下明確：凈損益影響部分、資本公積變動(dòng)影響、凈資產(chǎn)資產(chǎn)評(píng)估價(jià)值變化的影響部分。如果是追加投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法核算的，對于上述三個(gè)組成部分全部追溯調(diào)整;如果是減少投資成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法的，僅僅對于凈損益影響部分和資本公積影響部分這兩個(gè)部分進(jìn)行追溯調(diào)整。