2011注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)講義：第四章(1)

　　(三)企業(yè)合并形成的長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始計(jì)量

　　1.同一控制下的企業(yè)合并

　　【經(jīng)典例題·計(jì)算分析題】甲公司、乙公司和丙公司同屬一個(gè)企業(yè)集團(tuán)，甲公司以賬面價(jià)值為1 000萬(wàn)元、公允價(jià)值為1 600萬(wàn)元的一塊土地使用權(quán)作為對(duì)價(jià)，自丙公司手中取得乙公司60%的股權(quán)。假定無(wú)相關(guān)稅費(fèi)。合并日乙公司賬面所有者權(quán)益總額為1 500萬(wàn)元。合并當(dāng)日甲公司賬上的資本公積只有75萬(wàn)元，盈余公積結(jié)存額為12萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為80萬(wàn)元。

　　【解析】

　�、倨诠蓹�(quán)投資的成本為900萬(wàn)元(1 500×60%);

　�、诔跏既胭~成本小于轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)的賬面價(jià)值的差額100萬(wàn)元(1 000-900)，應(yīng)調(diào)整資本公積或留存收益。

　　③會(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　900

　　資本公積　　　　　　　 　75

　　盈余公積　　　　　　　　 12

　　利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)　 13

　　貸：無(wú)形資產(chǎn)--土地使用權(quán)　1000

 

　　【經(jīng)典例題·計(jì)算分析題】2008年3月20日，甲公司以一批庫(kù)存商品為合并對(duì)價(jià)，取得其母公司控制的乙公司80%的股權(quán)，并于當(dāng)日起能夠?qū)σ夜�司�?shí)施控制。合并日，該庫(kù)存商品的賬面余額為800萬(wàn)元，公允價(jià)值為1 000萬(wàn)元，增值稅率為17%，消費(fèi)稅率為5%。乙公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值為900萬(wàn)元，公允價(jià)值為1 200萬(wàn)元。甲公司與乙公司的會(huì)計(jì)年度和采用的會(huì)計(jì)政策相同。甲公司投資當(dāng)日資本公積為80萬(wàn)元，盈余公積為120萬(wàn)元，未分配利潤(rùn)為200萬(wàn)元。

　　【解析】

　　①長(zhǎng)期股權(quán)投資的成本為720萬(wàn)元(900×80%);

　�、跁�(huì)計(jì)分錄如下：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　720

　　資本公積　　　　　　　　　　　 80

　　盈余公積　　　　　　　　　　　120

　　利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)　　　　100

　　貸：庫(kù)存商品　　　　　　　　　　　　　800

　　應(yīng)交稅費(fèi)――應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額)170

　　――應(yīng)交消費(fèi)稅　　　　　　 50

　　手寫板提示：A、B、C公司同屬于一個(gè)企業(yè)集團(tuán)，B公司持有C公司90%的股權(quán)，A公司以其持有的房產(chǎn)購(gòu)買B公司持有的C公司90%的股權(quán)。房產(chǎn)原價(jià)為1 000，累計(jì)折舊為300，公允價(jià)值為900，營(yíng)業(yè)稅率為5%，C公司賬面凈資產(chǎn)為700，則同一控制下企業(yè)合并的處理為

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　630

　　累計(jì)折舊　　　　　　　300

　　資本公積

　　盈余公積

　　利潤(rùn)分配-未分配利潤(rùn)(合計(jì)沖減115)

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　 1000

　　應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅　　45

　　(1)合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　手寫板提示：A、B、C公司同屬于一個(gè)企業(yè)集團(tuán)，B公司持有C公司100%的股權(quán)，B公司欠M公司一筆債務(wù)，A公司以承擔(dān)債務(wù)的方式購(gòu)買B公司持有的C公司的股權(quán)，該項(xiàng)交易達(dá)成以后，A公司持有C公司100%的股權(quán)，同時(shí)承擔(dān)一項(xiàng)欠M公司的債務(wù)。這就是以承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對(duì)價(jià)的同一控制下的企業(yè)合并。

　　合并方的一般分錄如下：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資(合并當(dāng)日被投資方賬面凈資產(chǎn)×合并方取得的股份比例)

　　資本公積(轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負(fù)債的賬面價(jià)值高于長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本的差額先沖資本公積)

　　盈余公積或利潤(rùn)分配--未分配利潤(rùn)(當(dāng)資本公積不夠沖時(shí)再?zèng)_盈余公積，如果仍不夠抵最后沖未分配利潤(rùn))

　　貸：轉(zhuǎn)讓的資產(chǎn)或代償?shù)呢?fù)債(賬面價(jià)值)

　　如果合并前合并方與被合并方采用的會(huì)計(jì)政策不同，應(yīng)在被合并方的會(huì)計(jì)政策調(diào)成與合并方一致后，再根據(jù)被合并方的賬面凈資產(chǎn)認(rèn)定合并方長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。

　　注意：如果出現(xiàn)貸方差額則直接調(diào)整資本公積，不調(diào)整盈余公積和未分配利潤(rùn)。

　　【要點(diǎn)提示】關(guān)鍵考點(diǎn)有兩個(gè)，一是長(zhǎng)期股權(quán)投資入賬成本的計(jì)算;二是轉(zhuǎn)讓資產(chǎn)或代償負(fù)債的賬面價(jià)值高于長(zhǎng)期股權(quán)投資初始成本的差額的調(diào)賬順序。

 

　　手寫板提示：接上一個(gè)手寫板，該筆交易的分錄為

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資-C公司

　　資本公積

　　盈余公積

　　未分配利潤(rùn)

　　貸：應(yīng)付賬款-M公司

　　(2)合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對(duì)價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照被合并方賬面凈資產(chǎn)中屬于投資方的份額作為長(zhǎng)期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長(zhǎng)期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積;資本公積(資本溢價(jià)或股本溢價(jià))不足沖減的，調(diào)整留存收益。

　　2011注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試時(shí)間：9月17日至18日

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