全套筆記：2013注冊會計師考試《會計》強化輔導(dǎo)講義匯總
第三節(jié) 股份支付的應(yīng)用舉例
一、附服務(wù)年限條件的權(quán)益結(jié)算股份支付
【例題3】A公司為一上市公司。20×7年1月1日，公司向其200名管理人員每人授予100股股票期權(quán)，這些職員從20×7年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可以5元每股購買100股A公司股票，從而獲益。公司估計該期權(quán)在授予日的公允價值為18元。
第一年有20名職員離開A公司，A公司估計三年中離開的職員的比例將達(dá)到20%;第二年又有10名職員離開公司，公司將估計的職員離開比例修正為15%;第三年又有15名職員離開。
1.費用和資本公積計算過程如表18-1所示。
表18-1 單位：元
| 年份 | 計算 | 當(dāng)期費用 | 累計費用 |
| 20×7 | 200×100×(1-20%)×18×1/3 | 96 000 | 96 000 |
| 20×8 | 200×100×（1-15%）×18×2/3-96 000 | 108 000 | 204 000 |
| 20×9 | 155×100×18×204 000 | 75 000 | 279 000 |
2.賬務(wù)處理如下：
(1)20×7年1月1日：
授予日不作賬務(wù)處理。
(2)20×7年12月31日：
借：管理費用 96 000
貸：資本公積——其他資本公積 96 000
(3)20×8年12月31日：
借：管理費用 108 000
貸：資本公積——其他資本公積 108 000
(4)20×9年12月31日：
借：管理費用 75 000
貸：資本公積——其他資本公積 75 000
(5)假設(shè)全部155名職員都在20×0年12月31日行權(quán)，A公司股份面值為1元：
借：銀行存款 77 500
資本公積——其他資本公積 279 000
貸：股本 15 500
資本公積——股本溢價 341 000
二、附非市場業(yè)績條件的權(quán)益結(jié)算股份支付
三、現(xiàn)金結(jié)算的股份支付
【例題4】20×5年年初，公司為其200名中層以上職員每人授予100份現(xiàn)金股票增值權(quán)，這些職員從20×5年1月1日起在該公司連續(xù)服務(wù)3年，即可按照當(dāng)時股價的增長幅度獲得現(xiàn)金，該增值權(quán)應(yīng)在2009年12月31日之前行使。A公司估計，該增值權(quán)在負(fù)債結(jié)算之前的每一資產(chǎn)負(fù)債表日以及結(jié)算日的公允價值和可行權(quán)后的每份增值權(quán)現(xiàn)金支出額如表18-3所示。
表18-3 單位：元
| 年份 | 公允價值 | 支付現(xiàn)金 |
| 20×5 | 14 | |
| 20×6 | 15 | |
| 20×7 | 18 | 16 |
| 20×8 | 21 | 20 |
| 20×9 | 25 |
第一年有20名職員離開A公司，A公司估計三年中還將有15名職員離開;第二年又有10名職員離開公司，公司估計還將有10名職員離開;第三年又有15名職員離開。第三年年末，有70人行使股份增值權(quán)取得了現(xiàn)金。第四年年末，有50人行使了股份增值權(quán)。第五年年末，剩余35人也行使了股份增值權(quán)。
1.費用和資本公積計算過程如表18-4所示。
表18-4 單位：元
| 年份 | 負(fù)債計算 （1） | 支付現(xiàn)金計算 （2） | 負(fù)債 （3） | 支付現(xiàn)金 （4） | 當(dāng)期費用 （5） |
| 20×5 | （200-35）×100×14×1/3 | 77 000 | 77 000 | ||
| 20×6 | （200-40）×100×15×2/3 | 160 000 | 83 000 | ||
| 20×7 | （200-45-70）×100×18 | 70×100×16 | 153 000 | 112 000 | 105 000 |
| 20×8 | （200-45-70-50）×100×21 | 50×100×20 | 73 500 | 100 000 | 20 500 |
| 20×9 | 0 | 35×100×25 | 0 | 87 500 | 14 000 |
| 總額 | 299 500 | 299 500 |
其中：(1)計算得(3)，(2)計算得(4);
當(dāng)期(3)-前一期(3)+當(dāng)期(4)=當(dāng)期(5)
2.賬務(wù)處理如下：
(1)20×5年12月31日：
借：管理費用 77 000
貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 77 000
(2)20×6年12月31日：
借：管理費用 83 000
貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 83 000
(3)20×7年12月31日：
借：管理費用 105 000
貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 105 000
借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 112 000
貸：銀行存款 112 000
(4)20×8年12月31日：
借：公允價值變動損益 20 500
貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 20 500
借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 100 000
貸：銀行存款 100 000
(5)20×9年12月31日：
借：公允價值變動損益 14 000
貸：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 14 000
借：應(yīng)付職工薪酬——股份支付 87 500
貸：銀行存款 87 500
(第二節(jié))集團股份支付的處理
企業(yè)集團(由母公司和其全部子公司構(gòu)成)內(nèi)發(fā)生的股份支付交易，應(yīng)當(dāng)按照以下規(guī)定進(jìn)行會計處理：
(一)結(jié)算企業(yè)以其本身權(quán)益工具結(jié)算的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理;除此之外，應(yīng)當(dāng)作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。
結(jié)算企業(yè)是接受服務(wù)企業(yè)的投資者的，應(yīng)當(dāng)按照授予日權(quán)益工具的公允價值或應(yīng)承擔(dān)負(fù)債的公允價值確認(rèn)為對接受服務(wù)企業(yè)的長期股權(quán)投資，同時確認(rèn)資本公積(其他資本公積)或負(fù)債。
(二)接受服務(wù)企業(yè)沒有結(jié)算義務(wù)或授予本企業(yè)職工的是其本身權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為權(quán)益結(jié)算的股份支付處理;接受服務(wù)企業(yè)具有結(jié)算義務(wù)且授予本企業(yè)職工的是企業(yè)集團內(nèi)其他企業(yè)權(quán)益工具的，應(yīng)當(dāng)將該股份支付交易作為現(xiàn)金結(jié)算的股份支付處理。
在2010年7月14日《企業(yè)會計準(zhǔn)則解釋第4號》發(fā)布前的股份支付交易未按上述規(guī)定處理的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整不切實可行的除外。
【例題5】下列情形應(yīng)作為權(quán)益結(jié)算的股份支付進(jìn)行處理的是( )
A.甲公司擬向其員工授予以其自身股票為標(biāo)的的股票期權(quán)，將來由甲公司通過發(fā)行股票與該批員工結(jié)算
B.甲公司擬向其員工授予以其自身股票為標(biāo)的的股票期權(quán)，將來由其母公司乙公司從二級市場購買甲公司的股票與該批員工進(jìn)行結(jié)算;對于乙公司而言
C.甲公司擬向其員工授予以其母公司乙公司的股票為標(biāo)的的股票期權(quán)，將來由乙公司與該批員工進(jìn)行結(jié)算，對甲公司而言
D.甲公司擬向其員工授予以其母公司乙公司的股票為標(biāo)的的股票期權(quán)，將來由乙公司與該批員工進(jìn)行結(jié)算，對乙公司而言
E.甲公司擬向其員工授予以其母公司所控制的另一家上市公司丙公司的股票為標(biāo)的的股票期權(quán)，行權(quán)時，由甲公司從二級市場購買丙公司的股票與該批員工進(jìn)行結(jié)算;對于甲公司而言
【答案】ACD
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