2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《稅法》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義(9)

　　全套講義：2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《稅法》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義匯總

第四節(jié)　一般納稅人應(yīng)納稅額的計(jì)算(全面掌握)

　　一般納稅人計(jì)算本月應(yīng)納增值稅額采用當(dāng)期購(gòu)進(jìn)扣稅法：

　　應(yīng)納稅額=當(dāng)期銷(xiāo)項(xiàng)稅額-當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額

　　圍繞兩個(gè)關(guān)鍵環(huán)節(jié)：一是銷(xiāo)項(xiàng)稅額如何計(jì)算;二是進(jìn)項(xiàng)稅額如何抵扣。

 

　　一、銷(xiāo)項(xiàng)稅額的計(jì)算

　　銷(xiāo)項(xiàng)稅額是納稅人銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)，按照銷(xiāo)售額或提供應(yīng)稅勞務(wù)收入和稅率計(jì)算并向購(gòu)買(mǎi)方收取的增值稅額，其計(jì)算方法為：

　　銷(xiāo)項(xiàng)稅額=銷(xiāo)售額×稅率

　　(一)一般銷(xiāo)售方式下的銷(xiāo)售額

　　銷(xiāo)售額：是納稅人銷(xiāo)售貨物或提供應(yīng)稅勞務(wù)向購(gòu)買(mǎi)方收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用(即價(jià)外收入，如違約金、滯納金、賠償金、延期付款利息、包裝費(fèi)、包裝物租金、運(yùn)輸裝卸費(fèi)等)。

　　1.銷(xiāo)售額=價(jià)款+價(jià)外收入

　　【特別提示】?jī)r(jià)外收入視為含增值稅的收入，必須換算為不含稅收入再并入銷(xiāo)售額。

　　2.銷(xiāo)售額中不包括：

　　(1)受托加工應(yīng)征消費(fèi)稅的消費(fèi)品所代收代繳的消費(fèi)稅;

　　(2)同時(shí)符合以下條件的代墊運(yùn)費(fèi)：①承運(yùn)者的運(yùn)費(fèi)發(fā)票開(kāi)具給購(gòu)貨方的;②納稅人將該項(xiàng)發(fā)票轉(zhuǎn)交給購(gòu)貨方的。

　　(3)同時(shí)符合條件的代收政府性基金或者行政事業(yè)性收費(fèi)。

　　(4)銷(xiāo)售貨物的同時(shí)代辦保險(xiǎn)等而向購(gòu)買(mǎi)方收取的保險(xiǎn)費(fèi)，以及向購(gòu)買(mǎi)方收取的代購(gòu)買(mǎi)方繳納的車(chē)輛購(gòu)置稅、車(chē)輛牌照費(fèi)。

　　(二)特殊銷(xiāo)售方式下銷(xiāo)售額的確定，也是必須全面掌握的內(nèi)容，主要有：

　　1.折扣折讓方式銷(xiāo)售：

　　【例題·計(jì)算題】某單位銷(xiāo)售貨物取得不含稅價(jià)款300萬(wàn)元，購(gòu)貨方及時(shí)付款，給予5%的折扣，實(shí)收285萬(wàn)元。

　　『正確答案』銷(xiāo)項(xiàng)稅額=300×17%=51(萬(wàn)元)

　　2.以舊換新銷(xiāo)售：按新貨同期銷(xiāo)售價(jià)格確定銷(xiāo)售額，不得扣減舊貨收購(gòu)價(jià)格(金銀首飾除外)。

　　【例題·計(jì)算題】位于某市區(qū)的一家百貨商場(chǎng)為增值稅一般納稅人。2012年3月份零售金銀首飾取得含稅銷(xiāo)售額10.53萬(wàn)元，其中包括以舊換新首飾的含稅銷(xiāo)售額5.85萬(wàn)元。在以舊換新業(yè)務(wù)中，舊首飾作價(jià)的含稅金額為3.51萬(wàn)元，百貨商場(chǎng)實(shí)際收取的含稅金額為2.34萬(wàn)元。

　　『正確答案』

　　百貨商場(chǎng)3月份零售金銀首飾的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額=(10.53-5.85)÷(1+17%)×17%+2.34÷(1+17%)×17%=1.02(萬(wàn)元)

　　百貨商場(chǎng)3月份零售金銀首飾應(yīng)繳納的消費(fèi)稅= (10.53-5.85)÷ (1+17%)×5%+2.34÷ (1+17%) ×5%=0.3(萬(wàn)元)

　　3.還本銷(xiāo)售：銷(xiāo)售額就是貨物銷(xiāo)售價(jià)格，不得扣減還本支出。

　　4.以物易物銷(xiāo)售：雙方均作購(gòu)銷(xiāo)處理，以各自發(fā)出的貨物核算銷(xiāo)售額并計(jì)算銷(xiāo)項(xiàng)稅額，以各自收到的貨物核算購(gòu)貨額并計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　5.包裝物押金處理：

　　(1)銷(xiāo)售貨物收取的包裝物押金，如果單獨(dú)記賬核算，時(shí)間在1年以內(nèi)，又未過(guò)期的，不并入銷(xiāo)售額征稅。

　　(2)因逾期(1年為限)未收回包裝物不再退還的押金，應(yīng)并入銷(xiāo)售額征稅。

　　征稅時(shí)注意兩點(diǎn)：一是逾期包裝物押金為含稅收入，需換算成不含稅價(jià)再并入銷(xiāo)售額;二是征稅稅率為所包裝貨物適用稅率。

　　(3)酒類(lèi)產(chǎn)品：

　　啤酒、黃酒按是否逾期處理;

　　啤酒、黃酒以外的其他酒類(lèi)產(chǎn)品收取的押金，無(wú)論是否逾期一律并入銷(xiāo)售額征稅。

　　【例題·計(jì)算題】某酒廠為一般納稅人。本月向一小規(guī)模納稅人銷(xiāo)售白酒，并開(kāi)具普通發(fā)票上注明金額93600元;同時(shí)收取單獨(dú)核算的包裝物押金2000元(尚未逾期)，計(jì)算此業(yè)務(wù)酒廠應(yīng)確認(rèn)的銷(xiāo)項(xiàng)稅額。

　　『正確答案』銷(xiāo)項(xiàng)稅=(93600+2000)÷(1+17%)×17%=13890.6(元)

　　【考題·綜合題】(近三年考題節(jié)選)某商場(chǎng)為增值稅一般納稅人，6個(gè)月前收取一餐廳啤酒包裝物押金10000元，月初到期，餐廳未返還包裝物，按照銷(xiāo)售時(shí)的約定，這部分押金即收歸商場(chǎng)所有，商場(chǎng)的賬務(wù)處理為：

　　借：其他應(yīng)付款——押金 　　　 　10000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入　　　　　　　　　　 10000

　　要求：針對(duì)上述業(yè)務(wù)判斷商場(chǎng)賬務(wù)處理和相關(guān)稅務(wù)處理是否正確。如果不正確，列出正確的處理方式。

　　『正確答案』

　　商場(chǎng)的賬務(wù)處理和稅務(wù)處理不正確，啤酒逾期的包裝物押金是要繳納增值稅的，增值稅的銷(xiāo)項(xiàng)稅額=10000÷1.17×17%=1452.99(元)

　　沖銷(xiāo)錯(cuò)賬：

　　借：其他業(yè)務(wù)收入 　　　　　　　10000

　　貸：其他應(yīng)付款——押金　　　　　　　 10000

　　重做正確處理：

　　借：其他應(yīng)付款-押金　　　　　 10000

　　貸：其他業(yè)務(wù)收入 　 　　　　　　　 8547.01

　　應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅) 1452.99

　　6.一般納稅人銷(xiāo)售已使用過(guò)的固定資產(chǎn)的稅務(wù)處理：

　　【例題·計(jì)算題】某生產(chǎn)企業(yè)為增值稅一般納稅人，2012年12月把資產(chǎn)盤(pán)點(diǎn)過(guò)程中不需要用的部分資產(chǎn)進(jìn)行處理：(1)銷(xiāo)售已經(jīng)使用5年的機(jī)器設(shè)備，取得收入9200元;(2)銷(xiāo)售2010年2月購(gòu)入的設(shè)備一臺(tái)(已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額)，開(kāi)具普通發(fā)票價(jià)款為90000元;將2012年2月份購(gòu)入并投入使用的設(shè)備一臺(tái)對(duì)外投資，購(gòu)入時(shí)取得專(zhuān)用發(fā)票上注明價(jià)款200000元、稅款34000元，10年使用期，投資時(shí)無(wú)法確定銷(xiāo)售額。

　　『正確答案』應(yīng)納增值稅=9200÷(1+4%)×4%÷2+90000÷(1+17%)×17%+(200000-200000÷10÷12×10) ×17%=44420.52(元)

　　特殊銷(xiāo)售總結(jié)：

　　【考題·綜合題】(近三年考題節(jié)選)某百貨商場(chǎng)最近正在籌劃開(kāi)展部分商品的促銷(xiāo)活動(dòng)。目前有三種方案可以選擇：方案一，商品八折銷(xiāo)售;方案二，購(gòu)物滿1000元者贈(zèng)送價(jià)值200元的商品(購(gòu)進(jìn)價(jià)為150元);方案三，購(gòu)物滿1000元者返還現(xiàn)金200元。

　　假定：以上銷(xiāo)售價(jià)格及購(gòu)進(jìn)價(jià)格均為增值稅專(zhuān)用發(fā)票上注明的價(jià)稅合計(jì)數(shù);銷(xiāo)售利潤(rùn)率為25%，即銷(xiāo)售1000元的商品，其購(gòu)進(jìn)價(jià)為750元。

　　要求：以消費(fèi)者同樣購(gòu)買(mǎi)一件價(jià)值1000元的商品為例，就上述三種方案，分別計(jì)算百貨商場(chǎng)應(yīng)納增值稅額及毛利率;并從毛利率角度，指出百貨商場(chǎng)可以選擇的最好方案，并簡(jiǎn)要說(shuō)明理由。

　　『正確答案』

　　方案一：應(yīng)納增值稅=1000×80%÷1.17×17%-750÷1.17×17%=7.27(元)

　　銷(xiāo)售毛利額=1000×80%/1.17-750÷1.17=42.74(元)

　　銷(xiāo)售毛利率=銷(xiāo)售毛利/銷(xiāo)售收入=42.74/(1000×80%/1.17)=6.25%

　　方案二：

　　應(yīng)納增值稅=1000/1.17×17%+200/1.17×17%-750/1.17×17%-150/1.17×17%=43.59(元)

　　銷(xiāo)售毛利額=1000/1.17-750/1.17-150/1.17-200/1.17×17%=56.41(元)

　　銷(xiāo)售毛利率=56.41/(1000/1.17)=6.6%

　　方案三：

　　應(yīng)納增值稅=1000/1.17×17%-750/1.17×17%=36.32(元)

　　銷(xiāo)售毛利額=1000/1.17-750/1.17-200=13.68(元)

　　銷(xiāo)售毛利率=13.68/(1000/1.17)=1.60%

　　結(jié)論:方案二的毛利額、毛利率最高，百貨商場(chǎng)應(yīng)選用第二方案。

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