三、綜合題(本題型共4小題。第l小題可以選用中文或英文解答，如使用中文解答，最高得分為10分;如使用英文解答，該小題須全部使用英 文，最高得分為l5分。本題型第2小題至第4小題，每小題20分。本題型最高得分為75分。要求計算的，應(yīng)列出計算過程。答案中的金額單位以萬元表示，有 小數(shù)的，保留兩位小數(shù)，兩位小數(shù)后四合五入。在答題卷上解答，答在試題卷上無效。)

　　1.20×1年度和20×2年度，甲公司發(fā)生的部分交易或事項以及相關(guān)的會計處理如下：

　　(1)20 X 1年1月1日，甲公司按面值購入乙公司當(dāng)日發(fā)行的債券l0萬張，每張面值l00元，票面年利率5%;同時以每股25元的價格購入乙公司股票100萬股，占 乙公司有表決權(quán)股份的3%，對乙公司不具有重大影響。甲公司將上述債券和股票投資均劃分為可供出售金融資產(chǎn)。

　　乙公司因投資決策失誤發(fā)生嚴重財務(wù)困難，至20×1年12月31日，乙公司債券和股票的公允價值分別下降為每張75元和每股l5元。甲公司認為乙公司債券 和股票公允價值的下降為非暫時發(fā)生下跌，對其計提減值損失合計l 250萬元。20X2年，乙公司成功進行了戰(zhàn)略重組，財務(wù)狀況大為好轉(zhuǎn)。至20×2年12月31目，乙公司債券和股票的公允價值分別上升為每張90元和每 股20元。甲公司將之前計提的減值損失650萬元予以轉(zhuǎn)回，并作如下會計處理：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 650萬元

　　貸：資產(chǎn)減值損失 650萬元

　　(2)20×2年5月1日，甲公司與丙公司達成協(xié)議，將收取一組住房抵押貸款90%的權(quán)利，以9 100萬元的價格轉(zhuǎn)移給丙公司，甲公司繼續(xù)保留收取該組貸款10%的權(quán)利。根據(jù)雙方簽訂的協(xié)議，如果該組貸款發(fā)生違約，則違約金額首先從甲公司擁有的 10%的權(quán)利中扣除，直至扣完為止。20×2年5月1日，甲公司持有的該組住房抵押貸款本金和攤余成本均為10 000萬元(等于公允價值)。該組貸款期望可收回金額為9 700萬元，過去的經(jīng)驗表明類似貸款可收回金額至少不會低于9 300萬元。甲公司在該項金融資產(chǎn)轉(zhuǎn)移交易中提供的信用增級的公允價值為l00萬元。甲公司將該項交易作為以繼續(xù)涉入的方式轉(zhuǎn)移金融資產(chǎn)，并作如下會計處 理：

　　借：銀行存款 9 100萬元

　　繼續(xù)涉入資產(chǎn)——次級權(quán)益 l 000萬元

　　貸：貸款 9 000萬元

　　繼續(xù)涉入負債 l l00萬元

　　(3)20×2年12月31日，甲公司按面值l00元發(fā)行了l00萬份可轉(zhuǎn)換債券，取得發(fā)行收入總額10 000萬元。該債券的期限為3年，票面年利率為5%，按年支付利息;每份債券均可在到期前的任何時間轉(zhuǎn)換為甲公司10股普通股;在債券到期前，持有者有權(quán) 利在任何時候要求甲公司按面值贖回該債券。甲公司發(fā)行該債券時，二級市場上與之類似但沒有轉(zhuǎn)股權(quán)的債券市場年利率為6%。假定在債券發(fā)行日，以市場利率計 算的可轉(zhuǎn)換債券本金和利息的現(xiàn)值為9 400萬元，市場上類似可轉(zhuǎn)換債券持有者提前要求贖回債券權(quán)利(提前贖回權(quán))的公允價值為60萬元。甲公司將嵌入可轉(zhuǎn)換債券的轉(zhuǎn)股權(quán)和提前贖同權(quán)作為衍生 工具予以分拆，并作如下會計處理：

　　借：銀行存款 l0 000萬元

　　應(yīng)付債券——利息調(diào)整 600萬元

　　貸：應(yīng)付債券——債券面值 l0 000萬元

　　衍生工具——提前贖回權(quán) 60萬元

　　資本公積——其他資本公積(股份轉(zhuǎn)換權(quán))540萬元

　　甲公司20×2年度實現(xiàn)賬面凈利潤20 000萬元，按照凈利潤的10%計提法定盈余公積。本題不考慮所得稅及其他因素。

　　要求：

　　(1)根據(jù)資料(1)，判斷甲公司20×2年12月31日將可供出售金融資產(chǎn)減值損失轉(zhuǎn)回的會計處理是否正確，并說明理由;+如果甲公司的會計處理不正確，請編制更正的會計分錄。

　　(2)根據(jù)資料(2)，判斷甲公司20×2年5月1日將部分住房抵押貸款轉(zhuǎn)移的會計處理是否正確，并說明理由;如果甲公司的會計處理不正確，請編制更正的會計分錄。

　　(3)根據(jù)資料(3)，判斷甲公司20×2年12月31日發(fā)行可轉(zhuǎn)換債券的會計處理是否正確，并說明理由;如果甲公司的會計處理不正確，請編制更正的會計分錄。

　　【答案】

　　(1)不正確，股權(quán)類可供出售金融資產(chǎn)減值通過資本公積轉(zhuǎn)回。更正分錄如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失 500

　　貸：資本公積 500

　　借：本年利潤 500

　　貸：資產(chǎn)減值損失 500

　　借：利潤分配——未分配利潤 500

　　貸：本年利潤 500

　　借：盈余公積 50

　　貸：利潤分配——未分配利潤 50

　　調(diào)整后本年凈利潤為20000-50=19500(萬元)

　　(2)正確。

　　(3)不正確。參照2010版準(zhǔn)則講解P385“第五節(jié)

　　嵌入衍生的確認和計量”中的內(nèi)容確定的，由于該混合工具不是劃分為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金額資產(chǎn)”(P389圖23-1))，所以不需要分拆。

　　借：衍生工具——提前贖回權(quán) 60

　　貸：資本公積——其他資本公積 60

　　2.甲公司20×3年度實現(xiàn)賬面凈利潤15 000萬元，其20×3年度財務(wù)報表于20×4年2月28日對外報出。該公司20×4年度發(fā)生的有關(guān)交易或事項以及相關(guān)的會計處理如下：

　　(1)甲公司于20×4年3月26日依據(jù)法院判決向銀行支付連帶保證責(zé)任賠款7 200萬元，并將該事項作為會計差錯追溯調(diào)整了20×3年度財務(wù)報表。甲公司上述連帶保證責(zé)任產(chǎn)生于20×1年。根據(jù)甲公司、乙公司及銀行三方簽訂的合 同，乙公司向銀行借款7 000萬元，除以乙公司擁有的一棟房產(chǎn)向銀行提供抵押外，甲公司作為連帶責(zé)任保證人，在乙公司無力償付借款時承擔(dān)連帶保證責(zé)任。20X 3年10月，乙公司無法償還到期借款。20X 3年12月26日，甲公司、乙公司及銀行三方經(jīng)協(xié)商，一致同意以乙公司用于抵押的房產(chǎn)先行拍賣抵償借款本息。按當(dāng)時乙公司抵押房產(chǎn)的市場價格估計，甲公司 認為拍賣價款足以支付乙公司所欠銀行借款本息7 200萬元。為此，甲公司在其20×3年度財務(wù)報表附注中對上述連帶保證責(zé)任進行了說明，但未確認與該事項相關(guān)的負債。20×4年3月1日，由于抵押的房 產(chǎn)存在產(chǎn)權(quán)糾紛，乙公司無法拍賣。為此，銀行向法院提起訴訟，要求甲公司承擔(dān)連帶保證責(zé)任。20×4年3月20日，法院判決甲公司承擔(dān)連帶保證責(zé)任。假定 稅法規(guī)定，企業(yè)因債務(wù)擔(dān)保產(chǎn)生的損失不允許稅前扣除。

　　(2)甲公司于20X4年3月28日與丙公司簽訂協(xié)議，將其生產(chǎn)的一臺人型設(shè)備出售給丙公司。合同約定價款總額為14 000萬元，簽約當(dāng)日支付價款總額的30%，之后30日內(nèi)支付30%，另外40%于簽約后180目內(nèi)支付。甲公司于簽約當(dāng)日收到丙公司支付的4 200萬元款項。根據(jù)丙公司提供的銀行賬戶余額情況，甲公司估計丙公司能夠按期付款。為此，甲公司在20X4年第l季度財務(wù)報表中確認了該筆銷售收入l4 000萬元，并結(jié)轉(zhuǎn)相關(guān)成本l0 000萬元。20×4年9月，因自然災(zāi)害造成生產(chǎn)設(shè)施重大毀損，丙公司遂通知甲公司，其無法按期支付所購設(shè)備其余40%款項。甲公司在編制20X4年度財 務(wù)報表時，經(jīng)向丙公司核實，預(yù)計丙公司所欠剩余款項在20×7年才可能收回，20X4年12月31日按未來現(xiàn)金流量折算的現(xiàn)值金額為4 800萬元。甲公司對上述事項調(diào)整了第l季度財務(wù)報表中確認的收入，但未確認與該事項相關(guān)的所得稅影響。

　　借：主營業(yè)務(wù)收入 5 600萬元

　　貸：應(yīng)收賬款 5 600萬元

　　(3)20X4年4月20日，甲公司收到當(dāng)?shù)囟悇?wù)部門返還其20X3年度已交所得稅款的通知，4月30曰收到稅務(wù)部門返還的所得稅款項720萬元。甲公司 在對外提供20 X 3年度財務(wù)報表時，因無法預(yù)計是否符合有關(guān)的稅收優(yōu)惠政策，故全額計算交納了所得稅并確認了相關(guān)的所得稅費用。稅務(wù)部門提供的稅收返還款憑證中注明上述返 還款項為20 X 3年的所得稅款項，為此，甲公司追溯調(diào)整了己對外報出的20X 3年度財務(wù)報表相關(guān)項目的金額。

　　(4)20X4年10月1目，甲公司董事會決定將某管理用同定資產(chǎn)的折舊年限由10年調(diào)整為20年，該項變更自20X4年1月1曰起執(zhí)行。董事會會議紀要 中對該事項的說明為：考慮到公司對某管理用固定資產(chǎn)的實際使用情況發(fā)生變化，將該同定資產(chǎn)的折舊年限調(diào)整為20年，這更符合其為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益流入的情 況。

　　上述管理用固定資產(chǎn)系甲公司于20×1年12月購入，原值為3 600萬元，甲公司采用年限平均法計提折舊，預(yù)計凈殘值為零。稅法規(guī)定該固定資產(chǎn)的計稅年限最低為l5年，甲公司在計稅時按照15年計算確定的折舊在所得 稅前扣除。在20X4年度財務(wù)報表中，甲公司對該固定資產(chǎn)按照調(diào)整后的折舊年限計算的年折舊額為l60萬元，與該固定資產(chǎn)相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)余額為40 萬元。

　　(5)甲公司20 X 4年度合并利潤表中包括的其他綜合收益涉及事項如下：

　�、僖蛟龀謱ψ庸镜墓蓹�(quán)增加資本公積3 200萬元;

　　②當(dāng)年取得的可供出售金融資產(chǎn)公允價值相對成本上升600萬元，該資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)為取得時的成本;

　�、垡蛞詸�(quán)益結(jié)算的股份支付確認資本公積360萬元：

　　④因同一控制下企業(yè)合并沖減資本公積2 400萬元。

　　甲公司適用的所得稅稅率為25%，在本題涉及的相關(guān)年度甲公司預(yù)計未來

　　期間能夠取得足夠的應(yīng)納稅所得額用來抵減可抵扣暫時性差異的所得稅影響。

　　甲公司20X4年度實現(xiàn)盈利，按照凈利潤的10%提取法定盈余公積。

　　要求：

　　(1)根據(jù)資料(1)至(4)，逐項說明甲公司的會計處理是否正確，并說明理由。對于不正確的會計處理，編制更正的會計分錄。

　　【答案】

　　(1)

　　針對資料1

　　甲公司的會計處理不正確，該訴訟判斷發(fā)生在財務(wù)報告對外報出日后，不屬于資產(chǎn)負債表日后調(diào)整事項，不應(yīng)追溯調(diào)整20*3年報告。更正分錄如下：

　　借：其他應(yīng)付款 7200

　　貸：以前年度損益調(diào)整 7200

　　借：以前年度損益調(diào)整 7200

　　貸：未分配利潤 6480

　　盈余公積 720

　　借：營業(yè)外支出 7200

　　貸：其他應(yīng)付款 7200

　　或：借：營業(yè)外支出 7200

　　貸：未分配利潤 6480

　　盈余公積 720

　　針對資料2

　　甲公司的會計處理不正確。甲公司于20×4年3月28日完成銷售時，能夠判定相關(guān)經(jīng)濟利益可以流入，符合收入確認條件，20×4年9月，因自然災(zāi)害造成生產(chǎn)設(shè)施重大毀損不影響收入的確認，對應(yīng)收賬款計提壞賬即可。

　　更正分錄如下：

　　借：應(yīng)收賬款 5600

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 5600

　　借：資產(chǎn)減值損失 800

　　貸：壞賬準(zhǔn)備 800

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 200

　　貸：所得稅費用 200

　　針對資料3

　　甲公司的會計處理不正確。該事項不應(yīng)做為調(diào)整事項。

　　更正分錄如下：

　　借：以前年損益調(diào)整——營業(yè)外收入 720

　　貸：其他應(yīng)收款 720

　　借：未分配利潤 648

　　盈余公積 72

　　貸：以前年度損益調(diào)整

　　借：其他應(yīng)收款 720

　　貸：營業(yè)外收入 720

　　針對資料4

　　甲公司的會計處理不正確。固定資產(chǎn)折舊年限的改變，屬于會計估計變更，應(yīng)自變更日日開始在未來期適用，不應(yīng)調(diào)整已計提的折舊。

　　2004年應(yīng)計折舊額：

　　2004年1-9月折舊額=3600/10/12*9=270(萬元)

　　2004年10-12月折舊額=(3600-3600/10*2+270)/(20*12-2*12-9)*3=2610/207*3=37.83(萬元)

　　2004年1-12月應(yīng)計折舊額=270+37.83=307.83(萬元)

　　2004年應(yīng)補提折舊額=307.83-160=147.83(萬元

　　2004年12月31日賬面價值=3600-3600/10*2-307.83=2572.17(萬元)

　　2004年12月31日計稅基礎(chǔ)=3600-3600/15*3=2880(萬元)

　　可抵扣暫時性差異=2880-2572.17=307.83(萬元)

　　應(yīng)確認的遞延所得稅資產(chǎn)余額=76.96(萬元)

　　更正分錄：

　　借：管理費用 147.83

　　貸：累計折舊 147.83

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 36.96(76396-40)

　　貸：所得稅費用 36.96

　　(2)根據(jù)資料(5)，判斷所涉及的事項哪些不應(yīng)計入甲公司20X4年度合并利潤表中的其他綜合收益項目，并說明理由。

　　【答案】

　　①②③不計入其他綜合收益項目，該三個項目計入資本公積的金額，最終都直接轉(zhuǎn)入股本(資本)溢價中，未形成收益。

　　(3)計算確定甲公司20X4年度合并利潤表中其他綜合收益項目的金額。

　　【答案】

　　其他綜合收益=600×(1-25%)=450(萬元)。

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