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第十四章 收入

　　備考指導一、銷售商品收入的確認條件

　　銷售商品收入同時滿足下列五個條件的，才能加以確認：

　　(1)企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方;

　　(2)企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制;

　　(3)收入的金額能夠可靠地計量;

　　(4)相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè);

　　(5)相關的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量。

　　(一)企業(yè)已將商品所有權上的主要風險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方

　　通常情況下所有權憑證已經(jīng)轉(zhuǎn)移、商品已經(jīng)交付時，可以認為商品的主要風險和主要報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移。

　　但是，某些情況下，所有權憑證已經(jīng)轉(zhuǎn)移、實物已經(jīng)交付并不等于主要風險和報酬都已經(jīng)轉(zhuǎn)移，這些情況需要重點關注。

 

　　將“所有權憑證的轉(zhuǎn)移、實物的交付”和“主要風險、報酬已經(jīng)轉(zhuǎn)移”之間的對應關系歸納如下：

 

　　所有權憑證、實物交付以及風險和報酬轉(zhuǎn)移三者之間的關系

　　情況1：所有權憑證轉(zhuǎn)移，實物已交付，風險和報酬轉(zhuǎn)移。一般的商品銷售方式。

　　情況2：所有權憑證轉(zhuǎn)移，實物未交付，風險和報酬轉(zhuǎn)移。如交款提貨方式銷售商品。

　　情況3：所有權憑證未轉(zhuǎn)移，實物已交付，風險和報酬可能未轉(zhuǎn)移。如委托代銷方式銷售商品，需分情況掌握。

　　情況4：所有權憑證轉(zhuǎn)移，實物已交付，風險和報酬未轉(zhuǎn)移。如附退貨條件且無法判斷退貨可能性的商品銷售;銷售商品需安裝且安裝屬于銷售合同重要組成部分，等等。

　　(二)企業(yè)既沒有保留通常與所有權相聯(lián)系的繼續(xù)管理權，也沒有對已售出的商品實施有效控制

　　如，甲公司將產(chǎn)品出售給乙公司，銷售后甲公司仍對該商品具有實質(zhì)性的控制，影響了所有權的轉(zhuǎn)移，則就不能判斷為符合條件(二)，不能確認收入;但是如果繼續(xù)管理權不影響所有權轉(zhuǎn)移的判斷，則可以判斷為符合條件(二)。這里強調(diào)的是職業(yè)判斷的問題。

　　又如，一開發(fā)商將房子出售給業(yè)主，銷售完畢之后，開發(fā)商的一個物業(yè)管理公司繼續(xù)管理小區(qū)的物業(yè)。這種情況下，由于銷售后產(chǎn)權證已經(jīng)辦理，不影響所有權轉(zhuǎn)移的判斷，所以開發(fā)商是可以確認收入的。

　　(三)收入的金額能夠可靠地計量

　　收入的金額能夠可靠地計量，是指收入的金額能夠合理地估計。收入的金額不能夠合理估計就無法確認收入。

　　一般情況下，企業(yè)在銷售商品時，商品銷售價格通常已經(jīng)確定。但是，由于銷售商品過程中某些不確定因素的影響，也有可能存在商品銷售價格發(fā)生變動的情況。在這種情況下，新的商品銷售價格未確定前通常不應確認銷售商品收入。

　　(四)相關的經(jīng)濟利益很可能(可能性大于50%小于等于95%)流入企業(yè)

　　相關的經(jīng)濟利益很可能流入企業(yè)，是指銷售商品價款收回的可能性大于不能收回的可能性，即銷售商品價款收回的可能性超過50%。

　　(五)相關的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量

　　相關的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量，是指與銷售商品有關的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠合理地估計。

　　如果相關的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本不能夠合理地估計，企業(yè)不應確認收入，已收到的價款應確認為負債。比如A企業(yè)雖然已將其生產(chǎn)的設備交付客戶，但因為該設備部分組件是委托其他企業(yè)加工的，A企業(yè)尚未取得相關成本資料，從而導致A企業(yè)生產(chǎn)的該設備成本無法合理估計。這種情況下，A企業(yè)不能確認收入。

　　上述五個條件必須同時滿足才能夠確認收入，任何一個條件不滿足時都不能確認收入。

　　備考指導二、托收承付方式銷售商品

　　是指企業(yè)根據(jù)合同發(fā)貨后，委托銀行向異地付款單位收取款項，由購貨方向銀行承諾付款的銷售方式。

　　確認條件：發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù);但風險和報酬未轉(zhuǎn)移的除外。

　　【例題·計算題】甲公司在20×9年7月12日向乙公司銷售一批商品，開出的增值稅專用發(fā)票上注明的銷售價格為200 000元，增值稅額為34 000元，款項尚未收到;該批商品成本為120 000元。甲公司在銷售時已知乙公司資金周轉(zhuǎn)發(fā)生困難，但為了減少存貨積壓，同時也為了維持與乙公司長期建立的商業(yè)合作關系，甲公司仍將商品發(fā)往乙公司且辦妥托收手續(xù)。假定甲公司發(fā)出該批商品時其增值稅納稅義務已經(jīng)發(fā)生。

　　本例中，由于乙公司資金周轉(zhuǎn)存在困難，因而甲公司在貨款回收方面存在較大的不確定性，與該批商品所有權有關的風險和報酬沒有轉(zhuǎn)移給乙公司。根據(jù)銷售商品收入的確認條件，甲公司在發(fā)出商品且辦妥托收手續(xù)時不能確認收入，已經(jīng)發(fā)出的商品成本應通過“發(fā)出商品”科目反映。甲公司的賬務處理如下：

　　【正確答案】

　　(1)20×9年7月12日，甲公司發(fā)出商品

　　借：發(fā)出商品——××商品 120 000

　　貸：庫存商品——××商品 120 000

　　注意：“發(fā)出商品”屬于“存貨”項目，所以這筆分錄不影響存貨成本。

　　同時，將增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額轉(zhuǎn)入應收賬款

　　借：應收賬款——乙公司 34 000

　　貸：應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 34 000

　　注意：如果銷售該商品的增值稅納稅義務尚未發(fā)生，則不作這筆分錄，待納稅義務發(fā)生時再作應交增值稅的分錄)

　　(2)20×9年10月5日，甲公司得知乙公司經(jīng)營情況逐漸好轉(zhuǎn)，乙公司承諾近期付款

　　借：應收賬款——乙公司 200 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售××商品 200 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售××商品 120 000

　　貸：發(fā)出商品——××商品 120 000

　　(3)20×9年10月16日，甲公司收到款項

　　借：銀行存款 234 000

　　貸：應收賬款——乙公司 234 000

　　備考指導三、預收款銷售商品

　　預收款銷售商品，是指購買方在商品尚未收到前按合同或協(xié)議約定分期付款，銷售方在收到最后一筆款項時才交貨的銷售方式。在這種方式下，銷售方直到收到最后一筆款項才將商品交付購貨方，表明商品所有權上的主要風險和報酬只有在收到最后一筆款項時才轉(zhuǎn)移給購貨方，因此，企業(yè)通常應在發(fā)出商品時確認收入，在此之前預收的貨款應確認為負債(預收賬款)。

　　【例題·計算題】甲公司與乙公司簽訂協(xié)議，采用分期預收款方式向乙公司銷售一批商品。該批商品實際成本為1 400 000元。協(xié)議約定，該批商品銷售價格為2 000 000元;乙公司應在協(xié)議簽訂時預付60%的貨款(按不含增值稅銷售價格計算)，剩余貨款于2個月后支付。假定甲公司在收到剩余貨款時，銷售該批商品的增值稅納稅義務發(fā)生，增值稅額為340 000元;不考慮其他因素，甲公司的賬務處理如下：

　　【正確答案】

　　(1)收到60%的貨款

　　借：銀行存款 1 200 000

　　貸：預收賬款——乙公司 1 200 000

　　(2)收到剩余貨款，發(fā)生增值稅納稅義務

　　借：預收賬款——乙公司 1 200 000

　　銀行存款 1 140 000

　　貸：主營業(yè)務收入——銷售××商品 2 000 000

　　應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 340 000

　　借：主營業(yè)務成本——銷售××商品 1 400 000

　　貸：庫存商品——××商品 1 400 000