(二)可供出售金融資產(chǎn)

　　1.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值時，即使該金融資產(chǎn)沒有終止確認(rèn)，原直接計(jì)入所有者權(quán)益的因公允價值下降形成的累計(jì)損失，也應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)出，計(jì)入當(dāng)期損益。該轉(zhuǎn)出的累計(jì)損失，為可供出售金融資產(chǎn)的初始取得成本扣除已收回本金和已攤銷金額、當(dāng)前公允價值和原已計(jì)入損益的減值損失后的余額。

　　2.對于已確認(rèn)減值損失的可供出售債務(wù)工具，在隨后的會計(jì)期間公允價值已上升且客觀上與原減值損失確認(rèn)后發(fā)生的事項(xiàng)有關(guān)的，原確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回，計(jì)入當(dāng)期損益(資產(chǎn)減值損失)。

　　可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回。但是，在活躍市場中沒有報(bào)價且其公允價值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。

　　【例題17】在已確認(rèn)減值損失的金融資產(chǎn)價值恢復(fù)時，下列金融資產(chǎn)的減值損失可以通過損益轉(zhuǎn)回的有(　　)。

　　A.持有至到期投資的減值損失

　　B.貸款及應(yīng)收款項(xiàng)的減值損失

　　C.可供出售權(quán)益工具投資的減值損失

　　D.在活躍市場中沒有報(bào)價且其公允價值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資

　　【答案】 AB

　　【解析】 按照企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，可供出售權(quán)益工具投資發(fā)生的減值損失，不得通過損益轉(zhuǎn)回，應(yīng)該通過資本公積轉(zhuǎn)回。但是，在活躍市場中沒有報(bào)價且其公允價值不能可靠計(jì)量的權(quán)益工具投資，或與該權(quán)益工具掛鉤并須通過交付該權(quán)益工具結(jié)算的衍生金融資產(chǎn)發(fā)生的減值損失，不得轉(zhuǎn)回。

　　3.可供出售金融資產(chǎn)發(fā)生減值后，利息收入應(yīng)當(dāng)按照確定減值損失時對未來現(xiàn)金流量進(jìn)行折現(xiàn)采用的折現(xiàn)率作為利率計(jì)算確認(rèn)。

　　P103～104

　　【例6-12】20×5年1月1日，ABC公司按面值從債券二級市場購入MNO公司公開發(fā)行的債券10 000張，每張面值100元，票面利率3%，劃分為可供出售金融資產(chǎn)。20×5年12月31日，該債券的市場價格為每張100元。

　　20×6年，MNO公司因投資決策失誤，發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，但仍可支付該債券當(dāng)年的票面利息。20×6年12月31日，該債券的公允價值下降為每張80元。ABC公司預(yù)計(jì)，如MNO公司不采取措施，該債券的公允價值預(yù)計(jì)會持續(xù)下跌。

　　20×7年，MNO公司調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)并整合其他資源，致使上年發(fā)生的財(cái)務(wù)困難大為好轉(zhuǎn)。20×7年12月31日，該債券(即MNO公司發(fā)行的上述債券)的公允價值已上升至每張95元。

　　假定ABC公司初始確認(rèn)該債券時計(jì)算確定的債券實(shí)際利率為3%，且不考慮其他因素。

　　(1)20×5年1月1日購入債券

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本　　　　　　　1 000 000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　1 000 000

　　(2)20×5年12月31日確認(rèn)利息、公允價值變動

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　債券的公允價值變動為零，故不作賬務(wù)處理。

　　(3)20×6年12月31日確認(rèn)利息收入及減值損失

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　 　　 200 000

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 　　　　 200 000

　　由于該債券的公允價值預(yù)計(jì)會持續(xù)下跌，ABC公司應(yīng)確認(rèn)減值損失。

　　(4)20×7年12月31日確認(rèn)利息收入及減值損失回轉(zhuǎn)

　　應(yīng)確認(rèn)的利息收入

　　=(期初攤余成本1 000 000-發(fā)生的減值損失200 000)×3%=24 000(元)

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　 30 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　　 　24 000

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整　　　　　　　6 000

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　　　 30 000

　　減值損失回轉(zhuǎn)前，該債券的攤余成本=1 000 000-200 000-6 000=794 000(元)

　　20×7年12月31日，該債券的公允價值為950 000元

　　應(yīng)回轉(zhuǎn)的金額=950 000-794 000=156 000(元)

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價值變動 　　　156 000

　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　　　　　156 000