四、合并財務(wù)報表中因抵銷未實現(xiàn)內(nèi)部交易損益產(chǎn)生的遞延所得稅

　　【例15-15】甲公司擁有乙公司60%有表決權(quán)股份，能夠控制乙公司財務(wù)和經(jīng)營決策。20×8年10月，甲公司將本公司生產(chǎn)的一批產(chǎn)品出售給乙公司，不含增值稅銷售價格為6 000 000元，成本為3 600 000元。至20×8年12月31日，乙公司尚未將該批產(chǎn)品對外出售。甲公司、乙公司適用的所得稅稅率均為25%。稅法規(guī)定，企業(yè)取得的存貨以歷史成本作為計稅基礎(chǔ)。假定本例中從合并財務(wù)報表角度在未來期間能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額利用可抵扣暫時性差異。甲公司在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)進(jìn)行以下抵銷處理：

　　借：營業(yè)收入 6 000 000

　　貸：營業(yè)成本 3 600 000

　　存貨 2 400 000

　　進(jìn)行上述抵銷后，因上述內(nèi)部交易產(chǎn)生的存貨項目賬面價值為3 600 000元，在其所屬納稅主體(乙公司)的計稅基礎(chǔ)為6 000 000元，應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表中確認(rèn)相關(guān)的所得稅影響：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)[(6 000 000-3 600 000)×25%] 600 000

　　貸：所得稅費(fèi)用 600 000

　　如果該題中該批商品對外售出了40%，剩余60%沒有對外售出，那么會計上的賬面價值與稅法上的計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的暫時性差異是對剩余部分存貨而言的，該剩余部分內(nèi)部銷售產(chǎn)生的毛利就是形成的暫時性差異，從而確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)。

　　五、所得稅的列報

　　企業(yè)對所得稅的核算結(jié)果，除利潤表中列示的所得稅費(fèi)用以外，在資產(chǎn)負(fù)債表中形成的應(yīng)交稅費(fèi)(應(yīng)交所得稅)以及遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債應(yīng)當(dāng)遵循《企業(yè)會計準(zhǔn)則第18號——所得稅》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第30號——財務(wù)報表列報》規(guī)定列報。其中，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債一般應(yīng)當(dāng)分別作為非流動資產(chǎn)和非流動負(fù)債在資產(chǎn)負(fù)債表中列示，所得稅費(fèi)用應(yīng)當(dāng)在利潤表中單獨(dú)列示，同時還應(yīng)在附注中披露與所得稅有關(guān)的信息。

　　一般情況下，在個別財務(wù)報表中，當(dāng)期所得稅資產(chǎn)與當(dāng)期所得稅負(fù)債及遞延所得稅資產(chǎn)與遞延所得稅負(fù)債可以以抵銷后的凈額列示。在合并財務(wù)報表中，納入合并范圍的企業(yè)中，一方的當(dāng)期所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅資產(chǎn)與另一方的當(dāng)期所得稅負(fù)債或遞延所得稅負(fù)債一般不能予以抵銷，除非所涉及的企業(yè)具有以凈額結(jié)算的法定權(quán)利并且意圖以凈額結(jié)算。

　　所得稅會計的主要內(nèi)容：

　　第一，應(yīng)交稅費(fèi)的求法，主要是應(yīng)納稅所得額的計算。

　　第二，遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債的確認(rèn)，要注意幾個主要的資產(chǎn)、負(fù)債和暫時性差異產(chǎn)生的原因。產(chǎn)生的原因：固定資產(chǎn)是折舊方法、折舊年限和減值準(zhǔn)備與稅法規(guī)定的不同，形成暫時性差異;無形資產(chǎn)是攤銷方法、攤銷年限和減值準(zhǔn)備與稅法規(guī)定不同形成的暫時性差異;存貨是由于存貨跌價準(zhǔn)備產(chǎn)生暫時性差異;應(yīng)收賬款是壞賬準(zhǔn)備的計提產(chǎn)生暫時性差異;可供出售金融資產(chǎn)和交易性金融資產(chǎn)是公允價值變動與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生暫時性差異;負(fù)債是預(yù)計負(fù)債，主要是保修費(fèi)的提取與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生暫時性差異。

　　體現(xiàn)暫時性差異最關(guān)鍵的一句話是“稅法規(guī)定，實際發(fā)生時才加以確認(rèn)”。暫時性差異是按照賬面價值和計稅基礎(chǔ)減差計算出來的數(shù)額，求出的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債是余額，一定要考慮期初，將發(fā)生額計算出來。遞延所得稅資產(chǎn)和負(fù)債發(fā)生額的去向有“資本公積”、“所得稅費(fèi)用”和“商譽(yù)”。