第十五章 所得稅

　　第一節(jié) 計稅基礎與暫時性差異

　　一、所得稅會計概述

　　所得稅會計是針對會計與稅收規(guī)定之間的差異，在所得稅會計核算中的具體體現(xiàn)。《企業(yè)會計準則第l8號——所得稅》采用了資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅。

　　(一)注意問題：

　　1.資產(chǎn)負債表債務法和長期股權投資的成本法、權益法都是會計核算方法，稅法沒有這些規(guī)定。

　　2.本章所得稅的處理是資產(chǎn)負債表的觀點，利潤總額與所得稅費用是配比的。

　　站在利潤表的方向我們有兩條線：

　　第一條線：會計——利潤總額——所得稅費用

　　第二條線：稅法——應納稅所得額——應交稅費——所得稅

　　(二)暫時性差異

　　1.暫時性差異是會計和稅法的差異。

　　站在利潤表的角度，會計和稅法的差異體現(xiàn)在利潤總額和應納稅所得額上。

　　應納稅所得額的計算一般是按利潤總額加減會計與稅法的差異，比如業(yè)務招待費、廣告費、宣傳費的差異。實際應用中計算應納稅所得額時應用利潤總額倒推的方法，說明在收入、成本費用的確認問題上會計和稅法規(guī)定大部分是相同的。

　　2.差異的分類

　　(1)永久性差異，指會計確認的收入成本費用，稅法永遠不確認，稅法確認的收入成本費用，會計永遠不確認。

　　比如：稅務局罰款10000元，會計確認營業(yè)外支出10000元，稅法規(guī)定不能稅前列示，稅法永久不承認，產(chǎn)生永久性差異。

　　(2)暫時性差異是指會計和稅法都確認，只是在某個時期確認的數(shù)量有暫時性差異，暫時性差異最大的特點是未來可以轉(zhuǎn)回的性質(zhì)。

　　比如：固定資產(chǎn)計提折舊，無論采用何種折舊方法，應計提的折舊總額是相等的。如果固定資產(chǎn)原價50萬，會計上提折舊采用雙倍余額遞減法，稅法規(guī)定按年限平均法計提折舊。那么應計提的折舊總額，在整個年限里是一致的，但是對于某一年度，會計上確定的折舊額與稅法規(guī)定提取的折舊額是有差異的，差異是暫時的且未來期間能夠轉(zhuǎn)回的，也就是產(chǎn)生了暫時性差異。

　　(三)資產(chǎn)負債表債務法

　　采用資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅的情況下，企業(yè)一般應于每一資產(chǎn)負債表日進行所得稅核算。發(fā)生特殊交易或事項時，如企業(yè)合并，在確認因交易或事項產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債時即應確認相關的所得稅影響。企業(yè)進行所得稅核算時一般應遵循以下程序：

　　1.按照會計準則規(guī)定確定資產(chǎn)負債表中除遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債以外的其他資產(chǎn)和負債項目的賬面價值。

　　2.按照會計準則中對于資產(chǎn)和負債計稅基礎的確定方法，以適用的稅收法規(guī)為基礎，確定資產(chǎn)負債表中有關資產(chǎn)、負債項目的計稅基礎。

　　3.比較資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎，對于兩者之間存在差異的，分析其性質(zhì)，除會計準則中規(guī)定的特殊情況外(說明了并不是所有的暫時性差異都形成遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負債)，分別應納稅暫時性差異與可抵扣暫時性差異，確定該資產(chǎn)負債表日遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)的應有金額(期末余額)，并與期初遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的余額相比，確定當期應予進一步確認的遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債金額或應予轉(zhuǎn)銷的金額(發(fā)生額)，作為構(gòu)成利潤表中所得稅費用的遞延所得稅費用(或收益)。

　　注：遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的發(fā)生額的對應科目有“商譽”、“資本公積”、“所得稅費用”。

　　4.按照適用的稅法規(guī)定計算確定當期應納稅所得額，將應納稅所得額與適用的所得稅稅率計算的結(jié)果確認為當期應交所得稅，作為利潤表中應予確認的所得稅費用中的當期所得稅部分。

　　5.確定利潤表中的所得稅費用。利潤表中的所得稅費用包括當期所得稅和遞延所得稅兩個組成部分。企業(yè)在計算確定當期所得稅和遞延所得稅后，兩者之和(或之差)，即為利潤表中的所得稅費用。

　　注意關鍵：

　　(1)資產(chǎn)和負債的計稅基礎如何確定;

　　(2)并不是所有的暫時性差異都能形成遞延所得稅資產(chǎn)和負債;

　　(3)資產(chǎn)負債表觀點，按照暫時性差異確定的遞延所得稅資產(chǎn)和負債是余額而不是發(fā)生額;

　　(4)遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負債的發(fā)生額的對應科目有“商譽”、“資本公積”、“所得稅費用”;“應交稅費——所得稅”對應的科目一定是“所得稅費用”。