二、金融資產的計量

　　金融資產初始確認時，應當按照公允價值計量。

　　交易費用是指可直接歸屬于購買、發(fā)行或處置金融工具新增的外部費用，包括支付給代理機構、咨詢公司、券商等的手續(xù)費和傭金以及其他必要支出，不包括債券溢折價、融資費用、內部管理成本及其他與交易不直接相關的費用。

　　【提示】1.計入資產成本的交易費用會影響實際利率。

　　2.企業(yè)應當采用適當且可獲得足夠數據的方法來計量公允價值，而且要盡可能使用相關的可觀察輸入值，盡量避免使用不可觀察輸入值。

　　公允價值在計量時應分為三個層次，第一個層次是企業(yè)在計量日能獲得相同資產或負債在活躍市場上報價的，以該報價為依據確定公允價值;第二個層次是企業(yè)在計量日能獲得類似資產或者負債在活躍市場上的報價，或相同或類似資產或負債在非活躍市場上的報價的，以該報價作為依據作必要調整確定公允價值;第三個層次是企業(yè)無法獲得相同或類似資產可比市場交易價格的，以其他反映市場參與者對資產或負債定價時所使用的參數為依據確定公允價值。

　　三、實際利率和攤余成本【★2011年單選題】

　　1.實際利率法

　　實際利率法是指按照金融資產或金融負債的實際利率計算其攤余成本及各期利息收入或利息費用的方法。

　　實際利率是指將金融資產或金融負債在預期存續(xù)期間或適用的更短期間內的未來現金流量，折現為該金融資產或金融負債當前賬面價值所使用的利率。

　　以攤余成本計量的金融資產等的實際利率應在初始確認時計算確定，并在后續(xù)期間保持不變。

　　【提示】實際利率是使現金流出額(即買價加相關費用)與未來現金流入現值相等的折現率，在現金流出額不等于面值的情況下，票面利率不等于實際利率。

　　【舉例】大海公司于2010年1月1日從證券市場上購入廣夏公司當日發(fā)行的按年付息到期還本的10年期債券，票面年利率為10%，每年1月5日支付上年度的利息。大海公司購入債券的面值為1000萬元，實際支付價款為880萬元，另支付相關費用20萬元。大海公司購入后將其劃分為持有至到期投資。要求計算購入債券的實際利率。其中，(P/A，10%，10)=6.1446，(P/F，10%，10)=0.3855;(P/A，17%，10)=5.6502，(P/F，12%，10)=0.3220。

　　【答案】實際利率是使大海公司支付的價款和相關費用之和900萬元等于未來現金流量現值的貼現率，計算過程如下：

　　900=1000×10%×(WA，r，1O)+1000×(P/F，r，10)

　　當r=10%時，等式右邊=100×6.1446+1000×0.3855=1000

　　當r=12%時，等式右邊=100×5.6502+1000×O.3220=887

　　根據內插法可知，(r-10%)/(12%-10%)=(900-1000)/(887—1000)

　　即：r=10%+[(1000-900)/(1000-887)]×(12%-10%)=11.77%

　　2.攤余成本

　　初始確認時，攤余成本為該項金融資產的初始入賬價值。

　　后續(xù)期間，攤余成本應在其初始確認金額的基礎上進行如下調整：

　　(1)扣除已償還的本金;

　　(2)加上或減去采用實際利率法將該初始確認金額與到期日之間的差額進行攤銷形成的累計攤銷額;

　　(3)扣除已發(fā)生的減值損失。(僅適用于金融資產)

　　可用如下公式表示：

　　期末攤余成本=期初攤余成本+投資收益-現金流入(應收利息)-已收回的本金-已計提的減值損失

　　其中，投資收益=期初攤余成本×實際利率，現金流入(應收利息)=債券面值×票面利率

　　【提示】一次還本付息債券的應計利息在計算攤余成本時不能扣除，因為確認利息時沒有產生對應的現金流入。

　　【例題3·單選題】甲公司于2011年1月1日購入乙公司當日發(fā)行的債券作為持有至到期投資，在購買日其公允價值為60480萬元，期限為3年、票面年利率為3%，面值為60000萬元，另支付交易費用60萬元，半年期實際利率為1.34%，每半年付息一次。采用實際利率法攤銷。2011年上半年利息已收到，不考慮其他因素，則2011牟7月1日持有至到期投資攤余成本為(　　)萬元。(計算結果保留兩位小數)

　　A.60391.24

　　B.60540

　　C.60480

　　D.60451.24

　　【答案】D

　　【解析】本題考核持有至到期投資攤余成本的計量。2011年6月30日，實際利息收入=(60480+60)×1.34%=811.24(萬元);應收利息=60000×1.5%=900(萬元);2011年7月1日持有至到期投資攤余成本=(60480+60)+811.24-900=60451.24(萬元)。

　　四、以公允價值計量且其變動計入當期損益的金融資產

　　此類金融資產均通過“交易性金融資產”科目核算，其中“成本”二級科目反映的是購入時的公允價值，持有期間公允價值變動通過二級科目“公允價值變動”核算。

　　【提示1】交易性金融資產常見于單選題，通常考核的內容為：初始確認金額、持有期間以及出售時對損益的影響金額等。

　　【提示2】當期損益和投資收益的區(qū)別

　　某交易或事項對當期損益的影響額，是指該交易或事項在本期的相關賬務處理中涉及的所有損益類科目借貸方相抵后的金額。就交易性金融資產而言，涉及的損益類科目為投資收益和公允價值變動損益。

　　某交易或事項對投資收益的影響額，是指該交易或事項的有關核算中“投資收益”科目借貸方相抵后的金額。

　　【例題4·單選題】2010年1月1日，M上市公司購入一批股票，作為交易性金融資產核算和管理。實際支付價款100萬元，其中包含已經宣告的現金股利1萬元，另支付相關費用2萬元，上述款項均以銀行存款支付。假定不考慮其他因素，該項交易性金融資產的入賬價值和影響當期損益的金額分別為(　　)。

　　A.100萬元和3萬元

　　B.102萬元和2萬元

　　C.99萬元和2萬元

　　D.103萬元和0

　　【答案】C

　　【解析】本題考核交易性金融資產的計量。入賬價值=100-1=99(萬元)，影響當期損益金額=2萬元。

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