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第十六章 所得稅

第二節(jié) 遞延所得稅負債和遞延所得稅資產(chǎn)的確認和計量

　　遞延所得稅負債的確認和計量

　　【考情分析】

　　考頻星級：☆

　　【高頻考點】：遞延所得稅負債的確認和計量

　　應(yīng)納稅暫時性差異在轉(zhuǎn)回期間將增加未來期間的應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅，導致企業(yè)經(jīng)濟利益的流出，從其發(fā)生當期看，構(gòu)成企業(yè)應(yīng)支付稅金的義務(wù)，應(yīng)作為負債確認。

　　確認應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債時，交易或事項發(fā)生時影響到會計利潤或應(yīng)納稅所得額的，相關(guān)的所得稅影響應(yīng)作為利潤表中所得稅費用的組成部分;與直接計入所有者權(quán)益的交易或事項相關(guān)的，其所得稅影響應(yīng)增加或減少所有者權(quán)益;企業(yè)合并產(chǎn)生的，相關(guān)的遞延所得稅影響應(yīng)調(diào)整購買日應(yīng)確認的商譽或是計入當期損益的金額。

　　(一)遞延所得稅負債的確認

　　企業(yè)在確認因應(yīng)納稅暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債時，應(yīng)遵循以下原則：

　　(1)除會計準則中明確規(guī)定可不確認遞延所得稅負債的情況以外，企業(yè)對于所有的應(yīng)納稅暫時性差異均應(yīng)確認相關(guān)的遞延所得稅負債。除直接計入所有者權(quán)益的交易或事項以及企業(yè)合并外，在確認遞延所得稅負債的同時，應(yīng)增加利潤表中的所得稅費用。

　　(2)不確認遞延所得稅負債的特殊情況。有些情況下，雖然資產(chǎn)、負債的賬面價值與其計稅基礎(chǔ)不同，產(chǎn)生了應(yīng)納稅暫時性差異，但出于各方面考慮，會計準則規(guī)定不確認相關(guān)的遞延所得稅負債，主要包括：

　�、偕套u的初始確認。非同一控制下的企業(yè)合并中，企業(yè)合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值份額的差額，確認為商譽。因會計與稅收的劃分標準不同，按照稅法規(guī)定作為免稅合并的情況下，稅法不認可商譽的價值，即從稅法角度，商譽的計稅基礎(chǔ)為0，兩者之間的差額形成應(yīng)納稅暫時性差異。但是，確認該部分暫時性差異產(chǎn)生的遞延所得稅負債，則意味著將進一步增加商譽的價值。東奧中級職稱編輯“娜寫年華”發(fā)布。因商譽本身即是企業(yè)合并成本在取得的被購買方可辨認資產(chǎn)、負債之間進行分配后的剩余價值，確認遞延所得稅負債進一步增加其賬面價值會影響到會計信息的可靠性，而且增加了商譽的賬面價值以后，可能很快就要計提減值準備，同時其賬面價值的增加還會進一步產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時性差異，使得遞延所得稅負債和商譽價值量的變化不斷循環(huán)。因此，對于企業(yè)合并中產(chǎn)生的商譽，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同形成的應(yīng)納稅暫時性差異，會計準則規(guī)定不確認相關(guān)的遞延所得稅負債。

　　應(yīng)予說明的是，按照會計準則規(guī)定在非同一控制下企業(yè)合并中確認了商譽，并且按照所得稅法規(guī)的規(guī)定該商譽在初始確認時計稅基礎(chǔ)等于賬面價值的，該商譽在后續(xù)計量過程中因會計準則與稅法規(guī)定不同產(chǎn)生暫時性差異的，應(yīng)當確認相關(guān)的所得稅影響。

　　②除企業(yè)合并以外的其他交易或事項中，如果該項交易或事項發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，則所產(chǎn)生的資產(chǎn)、負債的初始確認金額與其計稅基礎(chǔ)不同，形成應(yīng)納稅暫時性差異的，交易或事項發(fā)生時不確認相應(yīng)的遞延所得稅負債。該規(guī)定主要是考慮到由于交易發(fā)生時既不影響會計利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，確認遞延所得稅負債的直接結(jié)果是增加有關(guān)資產(chǎn)的賬面價值或是降低所確認負債的賬面價值，使得資產(chǎn)、負債在初始確認時，違背歷史成本原則，影響會計信息的可靠性。

　　③與子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)投資等相關(guān)的應(yīng)納稅暫時性差異，一般應(yīng)確認遞延所得稅負債，但同時滿足以下兩個條件的除外：一是投資企業(yè)能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間;二是該暫時性差異在可預見的未來很可能不會轉(zhuǎn)回。滿足上述條件時，投資企業(yè)可以運用自身的影響力決定暫時性差異的轉(zhuǎn)回，如果不希望其轉(zhuǎn)回，則在可預見的未來該項暫時性差異即不會轉(zhuǎn)回，從而無須確認相關(guān)的遞延所得稅負債。

　　應(yīng)予說明的是，企業(yè)在運用上述條件不確認與聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)相關(guān)的遞延所得稅負債時，應(yīng)有確鑿的證據(jù)表明其能夠控制有關(guān)暫時性差異轉(zhuǎn)回的時間。一般情況下，企業(yè)對聯(lián)營企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策僅能夠?qū)嵤┲卮笥绊懀⒉荒軌蛑鲗П煌顿Y單位包括利潤分配政策在內(nèi)的主要生產(chǎn)經(jīng)營決策的制定，滿足《企業(yè)會計準則第18號——所得稅》規(guī)定的能夠控制暫時性差異轉(zhuǎn)回時間的條件一般是通過與其他投資者簽訂協(xié)議等，達到能夠控制被投資單位利潤分配政策等情況。

　　對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其賬面價值與計稅基礎(chǔ)產(chǎn)生的有關(guān)暫時性差異是否應(yīng)確認相關(guān)的所得稅影響，應(yīng)考慮該項投資的持有意圖：

　�、偃绻髽I(yè)擬長期持有該項投資，則因初始投資成本的調(diào)整產(chǎn)生的暫時性差異預計未來期間不會轉(zhuǎn)回，對未來期間沒有所得稅影響;因確認投資損益產(chǎn)生的暫時性差異，如果在未來期間逐期分回現(xiàn)金股利或利潤時兔稅，也不存在對未來期間的所得稅影響;因確認應(yīng)享有被投資單位其他權(quán)益變動而產(chǎn)生的暫時性差異，在長期持有的情況下預計未來期間也不會轉(zhuǎn)回。因此，在準備長期持有的情況下，對于采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異一般不確認相關(guān)的所得稅影響。

　�、谌绻顿Y企業(yè)改變持有意圖擬對外出售的情況下，按照稅法規(guī)定，企業(yè)在轉(zhuǎn)讓或者處置投資資產(chǎn)時，投資資產(chǎn)的成本準予扣除。在持有意圖由長期持有轉(zhuǎn)變?yōu)閿M近期出售的情況下，因長期股權(quán)投資的賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同產(chǎn)生的有關(guān)暫時性差異，均應(yīng)確認相關(guān)的所得稅影響。

　　(二)遞延所得稅負債的計量

　　遞延所得稅負債應(yīng)以應(yīng)納稅暫時性差異轉(zhuǎn)回期間適用的所得稅稅率計量。在我國，除享受優(yōu)惠政策的情況以外，企業(yè)適用的所得稅稅率在不同年度之間一般不會發(fā)生變化，企業(yè)在確認遞延所得稅負債時，可以現(xiàn)行適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計算確定。對于享受優(yōu)惠政策的企業(yè)，如國家需要重點扶持有高新技術(shù)企業(yè)，享受一定時期的稅率優(yōu)惠，則所產(chǎn)生的暫時性差異應(yīng)以預計其轉(zhuǎn)回期間的適用所得稅稅率為基礎(chǔ)計量。另外，無論應(yīng)納稅暫時性差異的轉(zhuǎn)回期間如何，遞延所得稅負債不要求折現(xiàn)。

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