2009年注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》復(fù)習(xí)筆記(第三章)

　　可供出售金融資產(chǎn)的核算

　　一、可供出售金融資產(chǎn)概述

　　當(dāng)企業(yè)管理者持有金融資產(chǎn)的目的不明確時(shí)，即既不想將金融資產(chǎn)短期出售，也不想持有至到期時(shí)，就可以將其劃分為可供出售金融資產(chǎn)，這一點(diǎn)從教材上對(duì)可供出售金融資產(chǎn)的定義就可以看出來(lái)這一層意思：可供出售金融資產(chǎn)，是指初始確認(rèn)時(shí)即被指定為可供出售的非衍生金融資產(chǎn)，以及除下列各類(lèi)資產(chǎn)以外的金融資產(chǎn)：(1)貸款和應(yīng)收款項(xiàng);(2)持有至到期投資;(3)以公允價(jià)值計(jì)量且其變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)。

　　二、可供出售金融資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理

　　1.可供出售金融資產(chǎn)為股票投資

　　(1)初始計(jì)量：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(公允價(jià)值與交易費(fèi)用之和)

　　應(yīng)收股利(支付的價(jià)款中包含的已宣告但尚未發(fā)放的現(xiàn)金股利)

　　貸：銀行存款等(實(shí)際支付的金額)

　　(2)后續(xù)計(jì)量：

　�、倨谀┕�允價(jià)值變動(dòng)的處理：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)(公允價(jià)值高于其賬面余額的差額)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　由于可供出售金融資產(chǎn)采用公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，而稅法規(guī)定，以公允價(jià)值計(jì)量的金融資產(chǎn)在持有期間市價(jià)的波動(dòng)在計(jì)稅時(shí)不予考慮，有關(guān)金融資產(chǎn)在某一會(huì)計(jì)期末的計(jì)稅基礎(chǔ)為其取得成本。

　　因此，當(dāng)可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值上升時(shí)，賬面價(jià)值大于其初始取得成本，即賬面價(jià)值大于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成應(yīng)納稅暫時(shí)性差異，要確認(rèn)遞延所得稅負(fù)債：

　　借：資本公積——其他資本公積

　　貸：遞延所得稅負(fù)債

　　或：

　　借：資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值低于其賬面余額的差額)

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　此時(shí)可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值下降，賬面價(jià)值小于其初始取得成本，即賬面價(jià)值小于計(jì)稅基礎(chǔ)，形成可抵扣暫時(shí)性差異，要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)：

　　借：遞延所得稅資產(chǎn)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　�、诎l(fā)生減值：

　　借：資產(chǎn)減值損失(應(yīng)減記的金額)

　　貸：資本公積——其他資本公積(原計(jì)入的累計(jì)損失，原計(jì)入的累計(jì)收益應(yīng)借記)

　　可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)(期末公允價(jià)值和賬面價(jià)值之間的差額)

　�、墼�確認(rèn)的減值損失予以轉(zhuǎn)回：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　【注】可供出售權(quán)益工具的減值損失不能通過(guò)損益轉(zhuǎn)回。

　�、艹鍪劭晒┏鍪鄣慕鹑谫Y產(chǎn)：

　　借：銀行存款等(實(shí)際收到的金額)

　　資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，或貸記)

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本

　　——公允價(jià)值變動(dòng)(賬面余額，或借記)

　　投資收益(差額，或借記)

　　2.可供出售金融資產(chǎn)為債券投資

　　(1)初始計(jì)量：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——成本(債券面值)

　　應(yīng)收利息(已到付息期但尚未領(lǐng)取的利息)

　　貸：銀行存款等(實(shí)際支付的金額)

　　(2)后續(xù)計(jì)量：

　　①可供出售金融資產(chǎn)為分期付息，一次還本債券投資：

　　借：應(yīng)收利息(債券面值×票面利率)

　　貸：投資收益(期初攤余成本×實(shí)際利率)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，或借記)

　�、诳晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)為一次還本付息債券投資：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——應(yīng)計(jì)利息(債券面值×票面利率)

　　貸：投資收益(期初攤余成本×實(shí)際利率)

　　可供出售金融資產(chǎn)——利息調(diào)整(差額，或借記)

　�、燮谀┕�允價(jià)值變動(dòng)的處理：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)(公允價(jià)值高于其賬面余額的差額)

　　貸：資本公積——其他資本公積

　　或：

　　借：資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值低于其賬面余額的差額)

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　【注】關(guān)于遞延所得稅的處理同前。

　�、馨l(fā)生減值：

　　借：資產(chǎn)減值損失(應(yīng)減記的金額)

　　貸：資本公積——其他資本公積(原計(jì)入的累計(jì)損失，原計(jì)入的累計(jì)收益應(yīng)借記)

　　可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)(期末公允價(jià)值和賬面價(jià)值之間的差額)

　�、菰�確認(rèn)的減值損失應(yīng)當(dāng)予以轉(zhuǎn)回：

　　借：可供出售金融資產(chǎn)——公允價(jià)值變動(dòng)

　　貸：資產(chǎn)減值損失

　　⑥出售可供出售的金融資產(chǎn)：

　　借：銀行存款等(實(shí)際收到的金額)

　　資本公積——其他資本公積(公允價(jià)值累計(jì)變動(dòng)額，或貸記)

　　貸：可供出售金融資產(chǎn)——成本

　　——公允價(jià)值變動(dòng)(賬面余額，或借記)

　　——應(yīng)計(jì)利息(賬面余額，或借記)

　　——利息調(diào)整(賬面余額，或借記)

　　投資收益(差額，或借記)