2009年注會《會計》：會計處理十大難點解析

　　二、金融資產(chǎn)的處理

　　新會計準(zhǔn)則將金融資產(chǎn)根據(jù)性質(zhì)劃分為以下4類：以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)，包括交易性金融資產(chǎn)和指定為以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn);持有至到期投資;貸款和應(yīng)收款項;可供出售金融資產(chǎn)。這4類金融資產(chǎn)劃分條件各不相同，會計處理也大相徑庭。其中交易性金融資產(chǎn)相關(guān)業(yè)務(wù)的處理要點包括：首先，交易性金融資產(chǎn)的初始計量和后續(xù)計量都要采取公允價值，且這種計價方式不能改變;其次，初始確認的相關(guān)交易費用要直 接計入當(dāng)期的“投資收益”項目;再次，后續(xù)計量時，交易性金融資產(chǎn)因公允價值變動形成的利得或損失，應(yīng)計入“當(dāng)期損益—公允價值變動損益”。

　　持有至到期投資核算的難點需與交易性金融資產(chǎn)相區(qū)分：首先，持有至到期投資的后續(xù)計量不采用公允價值計價方式，而是采用實際利率法，按攤余成本計量，實際利率應(yīng)當(dāng)在取得持有至到期投資時確定，在該持有至到期投資預(yù)期存續(xù)期間或適用的更短期間內(nèi)保持不變;其次，持有至到期投資在持有期間應(yīng)當(dāng)按照攤余成本和實際利率計算確認利息收入，計入投資收益;再次，持有至到期投資的交易費用應(yīng)當(dāng)計入初始確認金額，資產(chǎn)負債表日有客觀證據(jù)表明該持有至到期投資發(fā)生減值的，應(yīng)當(dāng)計提減值準(zhǔn)備。

　　可供出售金融資產(chǎn)核算的難點是在資產(chǎn)負債表日，可供出售金融資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)以公允價值計量，且公允價值變動計入“資本公積”(其他資本公積);而處置可供出售金融資產(chǎn)時，在將取得的價款與該金融資產(chǎn)賬面價值之間的差額，計入“投資損益”的同時，還要將原直接計入所有者權(quán)益的公允價值變動累計額對應(yīng)處置部分的金額轉(zhuǎn)出，計入“投資損益”。

　　三、公允價值變動損益的核算

　　該業(yè)務(wù)相關(guān)核算的困難之處在于其涉及范圍比較廣，包括企業(yè)交易性金融資產(chǎn)、交易性金融負債以及采用公允價值模式計量的投資性房地產(chǎn)、衍生工具、套期保值業(yè)務(wù)等公允價值變動形成的應(yīng)計入當(dāng)期損益的利得或損失。在以上涉及的業(yè)務(wù)中，其后續(xù)計量都需要計算公允價值變動損益，由于在資產(chǎn)負債表日，對這些資產(chǎn)按照公允價值計價的過程中，某些資產(chǎn)公允價值的確定比較困難，從而使得公允價值損益的金額確定也存在一定問題。