2012年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)講義：第2章(6)

　　【例題1·計(jì)算分析題】20×9年1月1日，甲公司支付價(jià)款1 000 000元(含交易費(fèi)用)從上海證券交易所購入A公司同日發(fā)行的5年期公司債券12 500份，債券票面價(jià)值總額為1 250 000元，票面年利率4.72%，于年末支付本年度債券利息(即每年利息為59 000元)，本金在債券到期時(shí)一次性償還。合同約定：A公司在遇到特定情況時(shí)可以將債券贖回，且不需要為提前贖回支付額外款項(xiàng)。甲公司在購買該債券時(shí)，預(yù)計(jì)A公司不會(huì)提前贖回;甲公司有意圖也有能力將該債券持有至到期，劃分為持有至到期投資;有關(guān)資料如下：

　　(1)2×10年12月31日，有客觀證據(jù)表明A公司發(fā)生嚴(yán)重財(cái)務(wù)困難，甲公司據(jù)此認(rèn)定對(duì)A公司的債券投資發(fā)生了減值，并預(yù)期2×11年12月31日將收到利息59 000元，2×12年12月31日將收到利息59 000元，但2×13年12月31日將僅收到本金800 000元。

　　(2)2×11年12月31日，收到A公司支付的債券利息59 000元。

　　(3)2×12年12月31日，收到A公司支付的利息59 000元，并且有客觀證據(jù)表明A公司財(cái)務(wù)狀況顯著改善，A公司的償債能力有所恢復(fù)，估計(jì)2×13年12月31日將收到利息59 000元，本金1 000 000元。

　　(4)2×13年12月31日，收到A公司支付的債券利息59 000元和償還的本金1 000 000元。

　　假定不考慮所得稅因素。

　　計(jì)算該債券的實(shí)際利率r：

　　59 000×(1+r)-1+59 000×(1+r)-2+59 000×(1+r)-3+59 000×(1+r)-4+(59 000+1 250 000)×(1+r)-5=1 000 000

　　采用插值法，計(jì)算得出r=10%。

　　表1　　　　　單位：元

　　﹡尾數(shù)調(diào)整1 250 000+59 000-1 190 281=118 719(元)

　　﹡﹡尾數(shù)調(diào)整1 000 000+59 000-962 727.27=96 272.73(元)

　　根據(jù)表1中的數(shù)據(jù)，甲公司有關(guān)賬務(wù)處理如下：

　　(1)20×9年1月1日，購入A公司債券

　　借：持有至到期投資——成本　　　　1 250 000

　　貸：銀行存款　　　　　　　　　　　1 000 000

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　250 000

　　(2)20×9年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　59 000(1 250 000×4.72%)

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　41 000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　 　　100 000(1 000 000×10%)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　59 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　59 000

　　(3)2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　59 000

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　45 100

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　 104 100

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　59 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　59 000

　　根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則規(guī)定，2×10年12月31日甲公司對(duì)A公司債券應(yīng)確認(rèn)的減值損失按該日確認(rèn)減值損失前的攤余成本與未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值之間的差額確定。

　　根據(jù)表1可知：

　�、�2×10年12月31日未確認(rèn)減值損失前，甲公司對(duì)A公司債券投資的攤余成本為1 086 100元。

　�、�2×10年12月31日，甲公司預(yù)計(jì)從對(duì)A公司債券投資將收到現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)算如下：

　　59 000×(1+10%)-1+59 000×(1+10%)-2+800 000×(1+10%)-3=703 448.53(元)

　�、�2×10年12月31日，甲公司應(yīng)對(duì)A公司債券投資確認(rèn)的減值損失=1 086 100-703 448.53=382 651.47(元)

　�、�2×10年12月31日，確認(rèn)A公司債券投資的減值損失

　　借：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　　　382 651.47

　　貸：持有至到期投資減值準(zhǔn)備　　　　　382 651.47

　　(4)2×11年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　59 000

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　11 344.85

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　　　　　70 344.85

　　2×11年12月31日，應(yīng)確認(rèn)的A公司債券實(shí)際利息收入=703 448.53×10%=70 344.85(元)

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　59 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　59 000

　　(5)2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　59 000

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　　　　　12 479.34

　　貸：投資收益　　 　　　　　　　　　 　　71 479.34

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　59 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　　　　59 000

　　2×12年12月31日，甲公司預(yù)計(jì)從A公司債券投資將收到的現(xiàn)金流量的現(xiàn)值計(jì)算如下：

　　(59 000+1 000 000)×(1+10%)-1=962 727.27(元)

　　根據(jù)金融工具確認(rèn)和計(jì)量準(zhǔn)則的規(guī)定，2×12年12月31日甲公司對(duì)A公司債券轉(zhuǎn)回減值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)當(dāng)超過假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下該金融資產(chǎn)在轉(zhuǎn)回日的攤余成本。

　　根據(jù)表1可知：

　�、�2×12年12月31日假定不計(jì)提減值準(zhǔn)備情況下A公司債券投資的攤余成本為1 190 281元。

　�、�2×12年12月31日，減值恢復(fù)后的賬面價(jià)值為962 727.27元，低于假定不計(jì)提減值情況下本期期末的攤余成本1 190 281元，所以甲公司可對(duì)A公司債券投資轉(zhuǎn)回的減值準(zhǔn)備金額=962 727.27-727 272.72=235 454.55(元)

　�、�2×12年12月31日，確認(rèn)A公司債券投資減值損失的轉(zhuǎn)回

　　借：持有至到期投資減值準(zhǔn)備　　　235 454.55

　　貸：資產(chǎn)減值損失　　　　　　　　235 454.55

　　(6)2×13年12月31日，確認(rèn)A公司債券實(shí)際利息收入、收到債券利息和本金。

　　借：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　 59 000

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　 37 272.73

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　 96 272.73

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　 59 000

　　貸：應(yīng)收利息　　　　　　　　　　　59 000

　　借：銀行存款　　　　　　　　　1 000 000

　　持有至到期投資減值準(zhǔn)備　　　147 196.92

　　持有至到期投資——利息調(diào)整　102 803.08

　　貸：持有至到期投資——成本　　1 250 000

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