2012年注冊(cè)會(huì)計(jì)師《會(huì)計(jì)》基礎(chǔ)講義：第4章(3)

　　2.減資：因處置投資等導(dǎo)致對(duì)被投資單位的影響能力由控制轉(zhuǎn)為具有重大影響或?qū)嵤┕餐�控制的——�?yīng)將成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法

　　(1)首先，按處置或收回投資的比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)終止確認(rèn)的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本。

　　借：銀行存款

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資

　　投資收益(差額，或借記)

　　(2)其次，比較剩余的長(zhǎng)期股權(quán)投資成本與按照剩余持股比例計(jì)算原投資時(shí)(假定用權(quán)益法)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額：

　�、賹儆谕顿Y作價(jià)中體現(xiàn)商譽(yù)部分，不調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值;

　�、趯儆谕顿Y成本小于應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)調(diào)整留存收益。

　　(3)再次，對(duì)于原取得投資后至轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法核算之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中按照持股比例計(jì)算應(yīng)享有份額，一方面應(yīng)調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值，同時(shí)調(diào)整留存收益。

　　對(duì)于被投資單位在此期間所有者權(quán)益的其他變動(dòng)應(yīng)享有的份額，在調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資的賬面價(jià)值的同時(shí)，應(yīng)當(dāng)計(jì)入“資本公積—其他資本公積”。

　　(4)在合并報(bào)表中，對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。處置股權(quán)取得的對(duì)價(jià)與剩余股權(quán)公允價(jià)值之和，減去按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購(gòu)買日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)為當(dāng)期投資收益。

　　【例題2·計(jì)算分析題】2011教材P82【例4—18】20×7年1月1日，甲公司支付600萬元取得乙公司100%的股權(quán)，投資當(dāng)時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值為500萬元，有商譽(yù)100萬元。20×7年1月1日至20 ×8年12月31日，乙公司的凈資產(chǎn)增加了75萬元，其中按購(gòu)買日公允價(jià)值計(jì)算實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)50萬元，持有可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值升值25萬元。

　　20×9年1月8日，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司60%的股權(quán)，收取現(xiàn)金480萬元存入銀行，轉(zhuǎn)讓后甲公司對(duì)乙公司的持股比例為40%，能對(duì)其施加重大影響。20×9年1月8日，即甲公司喪失對(duì)乙公司的控制權(quán)日，乙公司剩余40%股權(quán)的公允價(jià)值為320萬元。假定甲、乙公司提取盈余公積的比例均為10%。假定乙公司未分配現(xiàn)金股利，并不考慮其他因素。

　　『正確答案』　　甲公司在其個(gè)別和合并財(cái)務(wù)報(bào)表中的處理分別如下：

　　(1)甲公司個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表的處理

　�、俅_認(rèn)部分股權(quán)處置收益

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　4 800 000

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資(6 000 000×60%)3 600 000

　　投資收益　　　　　　　　　　　1 200 000

　�、趯�(duì)剩余股權(quán)改按權(quán)益法核算：

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　300 000(倒擠)

　　貸：盈余公積　(500 000 ×40% ×10%)20 000

　　利潤(rùn)分配 (500 000 ×40% ×90%)180 000

　　資本公積　　　 (250 000 ×40%)100 000

　　經(jīng)上述調(diào)整后，在個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中，剩余股權(quán)的賬面價(jià)值為270(600 ×40%+30)萬元。

　　(2)甲公司合并財(cái)務(wù)報(bào)表的處理

　　分析：結(jié)合P82倒數(shù)第2自然段的理論做題。在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中(即母公司和子公司編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表)，對(duì)于剩余股權(quán)，應(yīng)當(dāng)按照其在喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值進(jìn)行重新計(jì)量。處置股權(quán)取得對(duì)價(jià)480萬元與剩余股權(quán)公允價(jià)值320萬元之和，減去按原持股比例(100%)計(jì)算應(yīng)享有原有子公司自購(gòu)買日開始持續(xù)計(jì)算的凈資產(chǎn)的份額(600+75)×100%=675萬元之間的差額，計(jì)入喪失控制權(quán)當(dāng)期的投資收益。

　　與原有子公司股權(quán)投資相關(guān)的其他綜合收益(即原先產(chǎn)生的資本公積—其他資本公積)，應(yīng)當(dāng)在喪失控制權(quán)時(shí)轉(zhuǎn)作當(dāng)期的投資收益。

　　合并財(cái)務(wù)報(bào)表中應(yīng)確認(rèn)的投資收益=(480 +320)-675 +25 =150(萬元)。由于個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中已經(jīng)確認(rèn)了120萬元的投資收益，在合并財(cái)務(wù)報(bào)表中作如下調(diào)整：

　�、賹�(duì)剩余股權(quán)按喪失控制權(quán)日的公允價(jià)值重新計(jì)量的調(diào)整

　　借：長(zhǎng)期股權(quán)投資　　　　　　　　　 3 200 000

　　貸：長(zhǎng)期股權(quán)投資(6 750 000 ×40%)2 700 000

　　投資收益　　　　　　　　　　　　 500 000

　�、趯�(duì)個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中的部分處置收益的歸屬期間進(jìn)行調(diào)整

　　借：投資收益　　　　(500 000 ×60%)300 000

　　貸：未分配利潤(rùn)　　　　　　　　　　　 300 000

　�、蹚馁Y本公積轉(zhuǎn)出與剩余股權(quán)相對(duì)應(yīng)的原計(jì)人權(quán)益的其他綜合收益10萬元，重分類轉(zhuǎn)入投資收益：

　　借：資本公積　　　　　　　　　　　　 100 000

　　貸：投資收益　　　　(250 000 ×40%)100 000

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