2013年注冊會計師考試《會計》考點預(yù)習(xí)講義(24)

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　　第二十四章、企業(yè)合并

　　(一)企業(yè)合并概述

　　1.企業(yè)合并的方式

　　企業(yè)合并從合并方式劃分：控股合并;吸收合并;新設(shè)合并。

　　2.企業(yè)合并類型的劃分

　　(1)同一控制下的企業(yè)合并

　　同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時性的。

　�、倌軌�?qū)�參與合并各方在合并前后均實施最終控制的一方通常指企業(yè)集團的母公司。

　�、谀軌�?qū)�參與合并的企業(yè)在合并前后均實施最終控制的相同多方，是指根據(jù)合同或協(xié)議的約定，擁有最終決定參與合并企業(yè)的財務(wù)和經(jīng)營政策，并從中獲取利益的投資者群體。

　　③實施控制的時間性要求，是指參與合并各方在合并前后較長時間內(nèi)為最終控制方所控制。具體是指在企業(yè)合并之前(即合并日之前)，參與合并各方在最終控制方的控制時間一般在1年以上(含1年)，企業(yè)合并后所形成的報告主體在最終控制方的控制時間也應(yīng)達到1年以上(含1年)。

　�、芷髽I(yè)之間的合并是否屬于同一控制下的企業(yè)合并，應(yīng)綜合構(gòu)成企業(yè)合并交易的各方面情況，按照實質(zhì)重于形式的原則進行判斷。

　　(2)非同一控制下的企業(yè)合并

　　非同一控制下的企業(yè)合并，是指參與合并各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的合并交易，即除判斷屬于同一控制下企業(yè)合并的情況以外其他的企業(yè)合并。

　　(二)同一控制下企業(yè)合并的處理

　　1.同一控制下企業(yè)合并的處理原則

　�、俸喜⒎皆诤喜⒅写_認取得的被合并方的資產(chǎn)、負債僅限于被合并方賬面上原已確認的資產(chǎn)和負債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負債。

　�、诤喜⒎皆诤喜⒅腥〉玫谋缓喜⒎礁黜椯Y產(chǎn)、負債應(yīng)維持其在被合并方的原賬面價值不變。

　　③合并方在合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價值相對于為進行企業(yè)合并支付的對價賬面價值之間的差額，不作為資產(chǎn)的處置損益，不影響合并當期利潤表，有關(guān)差額應(yīng)調(diào)整所有者權(quán)益相關(guān)項目。

　　④對于同一控制下的控股合并，合并方在編制合并財務(wù)報表時，應(yīng)視同合并后形成的報告主體自最終控制方開始實施控制時一直是一體化存續(xù)下來的，參與合并各方在合并以前期間實現(xiàn)的留存收益應(yīng)體現(xiàn)為合并財務(wù)報表中的留存收益。

　　2.同一控制下企業(yè)合并的會計處理

　　(1)同一控制下的控股合并

　�、匍L期股權(quán)投資的確認和計量

　　②合并日合并財務(wù)報表的編制

　　編制合并日的合并財務(wù)報表時，一般包括合并資產(chǎn)負債表、合并利潤表及合并現(xiàn)金流量表。

　　(2)同一控制下的吸收合并

　　同一控制下的吸收合并中，合并方主要涉及合并日取得被合并方資產(chǎn)、負債入賬價值的確定，以及合并中取得有關(guān)凈資產(chǎn)的入賬價值與支付的合并對價賬面價值之間差額的處理。

　�、俸喜⒅腥〉觅Y產(chǎn)、負債入賬價值的確定

　　合并方對同一控制下吸收合并中取得的資產(chǎn)、負債應(yīng)當按照相關(guān)資產(chǎn)、負債在被合并方的原賬面價值入賬。

　�、诤喜⒉铑~的處理

　　合并方在確認了合并中取得的被合并方的資產(chǎn)和負債的入賬價值后，以發(fā)行權(quán)益性證券方式進行的該類合并，所確認的凈資產(chǎn)入賬價值與發(fā)行股份面值總額的差額，應(yīng)記入資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積的余額不足以沖減的，相應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。一般分錄如下：

　　借：被合并方的賬面資產(chǎn)

　　貸：被合并方的賬面負債

　　股本

　　資本公積—股本溢價

　　以支付現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)方式進行的該類合并，所確認的凈資產(chǎn)入賬價值與支付的現(xiàn)金、非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值的差額，相應(yīng)地調(diào)整資本公積(資本溢價或股本溢價)，資本公積的余額不足沖減的，應(yīng)沖減盈余公積和未分配利潤。一般分錄如下：

　　借：被合并方的賬面資產(chǎn)

　　資本公積

　　盈余公積

　　利潤分配----未分配利潤

　　貸：被合并方的賬面負債

　　××資產(chǎn)(賬面價值)

　　應(yīng)交稅費(價內(nèi)稅與價外稅)

　　(3)合并方為進行企業(yè)合并發(fā)生的有關(guān)費用的處理

　　①為進行企業(yè)合并支付的審計費用、進行資產(chǎn)評估的費用以及有關(guān)的法律咨詢費用等增量費用。應(yīng)于列入當期的“管理費用”;

　�、谝园l(fā)行債券方式進行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等應(yīng)計入負債的初始計量金額中，其中折價發(fā)行的，應(yīng)增加折價的金額;溢價發(fā)行的，應(yīng)減少溢價的金額。

　�、郯l(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價的，與所發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費等應(yīng)自溢價收入中扣除，在權(quán)益性證券發(fā)行無溢價或溢價金額不足以扣減的情況下，應(yīng)當沖減盈余公積和未分配利潤。

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