四、實質(zhì)性程序

　　實質(zhì)性程序是指用手發(fā)現(xiàn)認定層次重大錯報的審計程序;包括對各類交易、賬戶余額和披露的細節(jié)測試以及實質(zhì)性分析程序。

　　如果認為評估的認定層次重大錯報風險是特別風險，注冊會計師應當專門針對該風險實施實質(zhì)性程序。

　　【學習要求】考生應重點掌握教材中“特別風險應對措施及結(jié)果匯總表”中的內(nèi)容。

　　【例題·多選題】下列有關(guān)實質(zhì)性程序的表述正確的有()。

　　A.當使用分析程序比細節(jié)測試能更有效地將認定層次的檢查風險降低至可接受的水平時，分析程序可以用作實質(zhì)性程序

　　B.僅實施實質(zhì)性程序不足以提供認定層次充分、適當?shù)膶徲嬜C據(jù)時，注冊會計師應當實施控制測試，以獲取內(nèi)部控制運行有效性的審計證據(jù)

　　C.如果風險評估程序未能識別出與認定相關(guān)的任何控制，注冊會計師可能認為僅實施實質(zhì)性程序就是適當?shù)?/P>

　　D.注冊會計師認為控制測試很可能不符合成本效益原則，注冊會計師可能認為僅實施實質(zhì)性程序就是適當?shù)?/P>

　　【答案】ABCD

　　下列有關(guān)實質(zhì)性程序的表述，錯誤的是(　)。

　　A.由于實質(zhì)性程序的目的在于更直接地發(fā)現(xiàn)重大錯報，因此在期中實施實質(zhì)性程序時需要權(quán)衡其成本與效益

　　B.如果擬利用以前審計中實施實質(zhì)性程序獲取的審計證據(jù)，注冊會計師應當在本期實施審計程序，以確定這些審計證據(jù)是否具有持續(xù)相關(guān)性

　　C.將期中實施實質(zhì)性程序得出的結(jié)論延伸至期末，注冊會計師僅需在期末實施實質(zhì)性程序

　　D.如果針對剩余期間注冊會計師可以通過實施實質(zhì)性程序或?qū)嵸|(zhì)性程序與控制測試相結(jié)合，較有把握地降低期末存在錯報而未被發(fā)現(xiàn)的風險，注冊會計師可以考慮在期中實施實質(zhì)性程序

　　【正確答案】C

　　【答案解析】如果擬將期中測試得出的結(jié)論延伸至期末，注冊會計師應當考慮針對剩余期間僅實施實質(zhì)性程序是否足夠。如果認為實施實質(zhì)性程序本身不充分，注冊會計師還應測試剩余期間相關(guān)控制運行的有效性或針對期末實施實質(zhì)性程序。

　　注冊會計師在考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序時應當考慮()。

　　A、控制環(huán)境和其他相關(guān)的控制越薄弱注冊會計師越不宜在期中實施實質(zhì)性程序

　　B、如果實施實質(zhì)性程序所需信息在期中之后可能難以獲取，注冊會計師應考慮在期中實施實質(zhì)性程序

　　C、注冊會計師評估的某項認定的重大錯報風險越高，注冊會計師越應當考慮將實質(zhì)性程序集中于期末(或接近期末)實施

　　D、對收入截止認定、或有負債等的審查必須在期末(或接近期末)實施實質(zhì)性程序

　　【正確答案】ABCD

　　【答案解析】注冊會計師在考慮是否在期中實施實質(zhì)性程序時應當考慮以下因素：(1)控制環(huán)境和其他相關(guān)的控制;(2)實施審計程序所需信息在期中之后的可獲得性;(3)實質(zhì)性程序的目的;(4)評估的重大錯報風險;(5)特定類別交易或賬戶余額以及相關(guān)認定的性質(zhì);(6)針對剩余期間，能否通過實施實質(zhì)性程序與控制測試相結(jié)合，降低期末存在錯報而未被發(fā)現(xiàn)的風險。

　　注冊會計師A接受委托審計甲公司2011年財務報表。在審計過程中，通過實施風險評估程序，發(fā)現(xiàn)被審計單位管理層因面臨實現(xiàn)盈利指標的壓力而可能提前確認營業(yè)收入，并認為這方面的風險屬于特別風險，則在設(shè)計針對這一特別風險的實質(zhì)性程序時，以下觀點正確的有(　)。

　　A、在實施實質(zhì)性程序時，必須使用細節(jié)測試

　　B、在實施實質(zhì)性程序時，必須使用實質(zhì)性分析程序

　　C、在實施函證程序時考慮詢證銷售協(xié)議的細節(jié)條款

　　D、在對銷售協(xié)議上的變動情況詢問被審計單位的非財務人員

　　【正確答案】ACD

　　【答案解析】本題考查的是實質(zhì)性程序。

　　實質(zhì)性分析程序不是審計實施階段必須使用的，尤其在應對特別風險時，注冊會計師可以全部實施細節(jié)測試而不實施實質(zhì)性分析程序。

　　如果控制環(huán)境存在缺陷，注冊會計師在對擬實施審計程序的性質(zhì)、時間和范圍作出總體修改時應當考慮()。

　　A、在期中實施更多的審計程序

　　B、主要依賴實質(zhì)性程序獲取審計證據(jù)

　　C、增加擬納入審計范圍的經(jīng)營地點的數(shù)量

　　D、對全部項目采用詳細審計的方法

　　【正確答案】BC

　　【答案解析】控制環(huán)境的缺陷通常會削弱期中獲得的審計證據(jù)的可信賴程度，所以應在期末而非期中實施更多的審計程序。除非特別風險，注冊會計師一般不會對全部項目采用詳細審計的方法。

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