知識點預(yù)習(xí)三：以公允價值計量的非貨幣性資產(chǎn)交換的會計處理

　　非貨幣性資產(chǎn)交換同時滿足下列兩個條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費作為換入資產(chǎn)的成本，公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入當(dāng)期損益：

　　1.該項交換具有商業(yè)實質(zhì);

　　2.換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠地計量。

　　換出資產(chǎn)公允價值與其賬面價值的差額，應(yīng)當(dāng)分別不同情況處理：

　　(1)換出資產(chǎn)為存貨的，應(yīng)當(dāng)視同存貨銷售處理，按照公允價值確認(rèn)銷售收入，同時結(jié)轉(zhuǎn)銷售成本。(賬面價值轉(zhuǎn)成本)銷售收入與銷售成本之間的差額即換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額，在利潤表中作為營業(yè)利潤的構(gòu)成部分予以列示。

　　注意：①如果存貨是庫存商品的，應(yīng)該確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本到主營業(yè)務(wù)成本;

　�、谌绻尕浭峭赓徳牧系模瑧�(yīng)該確認(rèn)其他業(yè)務(wù)收入，結(jié)轉(zhuǎn)成本到其他業(yè)務(wù)成本。

　　(2)換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的，換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

　　(3)換出資產(chǎn)為長期股權(quán)投資(金融資產(chǎn)等)的，換出資產(chǎn)公允價值與換出資產(chǎn)賬面價值的差額計入投資損益。(“投資收益”科目的借貸方)

　　【考題解析•單選題】(2007年)企業(yè)對具有商業(yè)實質(zhì)、且換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量的非貨幣性資產(chǎn)交換，在換出庫存商品且其公允價值不含增值稅的情況下，下列會計處理中，正確的是( )。

　　A.按庫存商品的公允價值確認(rèn)營業(yè)收入

　　B.按庫存商品的公允價值確認(rèn)主營業(yè)務(wù)收入

　　C.按庫存商品公允價值高于賬面價值的差額確認(rèn)營業(yè)外收入

　　D.按庫存商品公允價值低于賬面價值的差額確認(rèn)資產(chǎn)減值損失

　　『正確答案』B

　　1.不涉及補價情況下的會計處理

　　【例】2×11年5月1日，甲公司以20×9年購入的生產(chǎn)經(jīng)營用設(shè)備交換乙公司生產(chǎn)的一批鋼材，甲公司換入的鋼材作為原材料用于生產(chǎn)，乙公司換入的設(shè)備繼續(xù)用于生產(chǎn)鋼材，甲公司設(shè)備的賬面原價為1 500 000元，在交換日的累計折舊為525 000元，公允價值為1 404 000元，甲公司此前沒有為該設(shè)備計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。此外，甲公司以銀行存款支付清理費1 500元。乙公司鋼材的賬面價值為1 200 000元，在交換日的市場價格為

　　1 404 000元，計稅價格等于市場價格，乙公司此前也沒有為該批鋼材計提存貨跌價準(zhǔn)備。

　　甲公司、乙公司均為增值稅一般納稅人，適用的增值稅稅率為17%。假設(shè)甲公司和乙公司在整個交易過程中沒有發(fā)生除增值稅以外的其他稅費，甲公司和乙公司均開具了增值稅專用發(fā)票。

　　自2009年1月1日起，納稅人銷售自己使用過的2009年1月1日以后購進或者自制的固定資產(chǎn)，按照適用稅率征收增值稅。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　換出設(shè)備的增值稅銷項稅額為1 404 000×17%=238 680(元)

　　借：固定資產(chǎn)清理 975 000

　　累計折舊 525 000

　　貸：固定資產(chǎn)——××設(shè)備 1 500 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 1 500

　　貸：銀行存款 1 500

　　借：原材料——鋼材 1 404 000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 238 680

　　貸：固定資產(chǎn)清理 976 500

　　營業(yè)外收入 427 500

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 238 680

　　其中，營業(yè)外收入的金額為換出設(shè)備的公允價值1 404 000元與其賬面價值975 000元(1 500 000元-525 000元)并扣除清理費用1 500元后的余額，即427 500元。

　　乙公司的賬務(wù)處理如下：

　　(1)企業(yè)以庫存商品換入其他資產(chǎn)，應(yīng)計算增值稅銷項稅額，繳納增值稅。

　　換出鋼材的增值稅銷項稅額為1 404 000×17%=238 680(元)

　　(2)自2009年1月1日起，增值稅一般納稅人購進或者自制固定資產(chǎn)發(fā)生的進項稅額，憑增值稅專用發(fā)票，海關(guān)進口增值稅專用繳款書和運輸費用結(jié)算單據(jù)從銷項稅額中抵扣。

　　換入設(shè)備的增值稅進項稅額為1 404 000×17%=238 680(元)

　　借：固定資產(chǎn)——××設(shè)備 1 404 000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(進項稅額) 238 680

　　貸：主營業(yè)務(wù)收入——鋼材 1 404 000

　　應(yīng)交稅費——應(yīng)交增值稅(銷項稅額) 238 680

　　借：主營業(yè)務(wù)成本——鋼材 1 200 000

　　貸：庫存商品——鋼材 1 200 000

　　2.涉及補價的會計處理

　　借：換入資產(chǎn)成本(倒擠)

　　(或借收到的補價)

　　貸：換出資產(chǎn)公允價值

　　支付的相關(guān)稅費

　　(或貸支付的補價)

　　(1)支付補價方：

　　換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值+支付的補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費

　　記入當(dāng)期損益的金額=換入資產(chǎn)成本-(換出資產(chǎn)賬面價值+支付的補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費)=換出資產(chǎn)公允價值-換出資產(chǎn)賬面價值

　　(2)收到補價方：

　　換入資產(chǎn)成本=換出資產(chǎn)公允價值-收到的補價+應(yīng)支付的相關(guān)稅費

　　記入當(dāng)期損益的金額=(換入資產(chǎn)成本+收到的補價)-(換出資產(chǎn)賬面價值 +應(yīng)支付的相關(guān)稅費)=換出資產(chǎn)公允價值-換出資產(chǎn)賬面價值

　　【例】甲公司經(jīng)協(xié)商以其擁有的一幢自用寫字樓與乙公司持有的以對丙公司長期股權(quán)投資交換。在交換日，該幢寫字樓的賬面原價為6 000 000元，已提折舊1 200 000元，未計提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價值為6 750 000元，稅務(wù)機關(guān)核定甲公司因交換寫字樓需要繳納營業(yè)稅337 500元;乙公司持有的對丙公司長期股權(quán)投資賬面價值為4 500 000元，沒有計提減值準(zhǔn)備，在交換日的公允價值為6 000 000元，乙公司支付750 000元給甲公司。乙公司換入寫字樓后用于經(jīng)營出租目的，并擬采用成本計量模式。甲公司換入對丙公司投資仍然作為長期股權(quán)投資，并采用成本法核算。甲公司轉(zhuǎn)讓寫字樓的營業(yè)稅尚未支付，假定除營業(yè)稅外，該項交易過程中不涉及其他相關(guān)稅費。

　　『正確答案』甲公司的賬務(wù)處理如下：

　　借：固定資產(chǎn)清理 4 800 000

　　累計折舊 1 200 000

　　貸：固定資產(chǎn)——辦公樓 6 000 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 337 500

　　貸：應(yīng)交稅費——應(yīng)交營業(yè)稅 337 500

　　注意：該營業(yè)稅并沒有計入換入資產(chǎn)的入賬價值中。

　　借：長期股權(quán)投資——丙公司 6 000 000

　　銀行存款 750 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理 6 750 000

　　借：固定資產(chǎn)清理 1 612 500

　　貸：營業(yè)外收入 1 612 500

　　其中，營業(yè)外收入金額為甲公司換出固定資產(chǎn)的公允價值6 750 000元與賬面價值

　　4 800 000元之間的差額，減去處置時發(fā)生的營業(yè)稅337 500元，即1 612 500元。

　　乙公司賬務(wù)處理如下：

　　借：投資性房地產(chǎn) 6 750 000④

　　貸：長期股權(quán)投資——丙公司 4 500 000①

　　銀行存款 750 000③

　　投資收益 1 500 000②

　　其中，投資收益金額為乙公司換出長期股權(quán)投資的公允價值6 000 000元與賬面價值4 500 000元之間的差額，即1 500 000元。