知識點預習七：資產(chǎn)組減值測試

　　如果資產(chǎn)組的可收回金額低于其賬面價值的，應(yīng)當按照差額確認相應(yīng)的減值損失。減值損失金額應(yīng)當按照下列順序進行分攤：

　　1.抵減分攤至資產(chǎn)組中商譽的賬面價值;

　　2.根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽之外的其他各項資產(chǎn)的賬面價值所占比重，按比例抵減其他各項資產(chǎn)的賬面價值。

　　以上資產(chǎn)賬面價值的抵減，應(yīng)當作為各單項資產(chǎn)(包括商譽)的減值損失處理，計入當期損益。

　　【例】丙公司擁有一條生產(chǎn)線生產(chǎn)某精密儀器，該生產(chǎn)線由A、B、C三部機器構(gòu)成，成本分別為800 000元、1 200 000元和2 000 000元。使用年限均為10年，預計凈殘值為零，采用年限平均法計提折舊。

　　20×9年，該生產(chǎn)線生產(chǎn)的精密儀器有替代產(chǎn)品上市，導致公司精密儀器的銷售銳減40%，該生產(chǎn)線可能發(fā)生了減值，因此，丙公司在20×9年12月31日對該生產(chǎn)線進行減值測試。假定至20×9年12月31日，丙公司整條生產(chǎn)線已經(jīng)使用5年，預計尚可使用5年，以前年度未計提固定資產(chǎn)減值準備，因此，A、B、C三部機器在20×9年12月31日的賬面價值分別為400 000元、600 000元和1 000 000元。

　　丙公司在綜合分析后認為，A、B、C三部機器均無法單獨產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單元，屬于一個資產(chǎn)組。丙公司估計A機器的公允價值減去處置費用后的凈額為300 000元，(A機器提減值的上限是100 000元)B和C機器都無法合理估計其公允價值減去處置費用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　丙公司估計整條生產(chǎn)線未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為1 200 000元。由于無法合理估計整條生產(chǎn)線的公允價值減去處置費用后的凈額，丙公司以該生產(chǎn)線預計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值為其可收回金額。

　　『正確答案』具體分攤過程見表4：

　　表4 　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　單位：元

　　*注：按照分攤比例，機器A應(yīng)當分攤減值損失160 000元(800 000元×20%)，但由于機器A的公允價值減去處置費用后的凈額為300 000元，因此機器A最多只能確認減值損失100 000元(400 000-300 000)，未能分攤的減值損失60 000元(160 000-100 000)，應(yīng)當在機器B和機器C之間進行再分攤。

　　根據(jù)上述計算和分攤結(jié)果，構(gòu)成生產(chǎn)線的機器A、機器B和機器C應(yīng)當分別確認減值損失100 000元、262 500元和437 500元，賬務(wù)處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失——機器A 100 000

　　——機器B 262 500

　　——機器C 437 500

　　貸：固定資產(chǎn)減值準備——機器A 100 000

　　——機器B 262 500

　　——機器C 437 500

　　知識點預習八：總部資產(chǎn)減值測試

　　總部資產(chǎn)的顯著特征是難以脫離其他資產(chǎn)或者資產(chǎn)組產(chǎn)生獨立的現(xiàn)金流入，其賬面價值也難以完全歸屬于某一資產(chǎn)組。因此，總部資產(chǎn)通常難以單獨進行減值測試，需要結(jié)合其他相關(guān)資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合進行。資產(chǎn)組組合，是指由若干個資產(chǎn)組組成的最小資產(chǎn)組組合，包括資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合，以及按合理方法分攤的總部資產(chǎn)部分。

　　在資產(chǎn)負債表日，如果有跡象表明某項總部資產(chǎn)可能發(fā)生減值，企業(yè)應(yīng)當計算確定該總部資產(chǎn)所歸屬的資產(chǎn)組或者資產(chǎn)組組合的可收回金額，然后將其與相應(yīng)的賬面價值進行比較，據(jù)以判斷是否需要確認資產(chǎn)減值損失。

　　【例】(總部資產(chǎn)減值)丁公司屬于高科技企業(yè)，擁有A、B和C三條生產(chǎn)線，分別認定為三個資產(chǎn)組。在20×9年末，A、B、C三個資產(chǎn)組的賬面價值分別為4 000 000元、6 000 000元和8 000 000元;預計剩余使用壽命分別為10年、20年和20年，采用直線法計提折舊;不存在商譽。由于丁公司的競爭對手通過技術(shù)創(chuàng)新開發(fā)出了技術(shù)含量最高的新產(chǎn)品，且廣受市場歡迎，從而對丁公司生產(chǎn)的產(chǎn)品產(chǎn)生了重大不利影響，用于生產(chǎn)該產(chǎn)品的A、B、C生產(chǎn)線可能發(fā)生減值，為此，丁公司于20×9年末對A、B、C生產(chǎn)線進行減值測試。

　　首先，丁公司在對資產(chǎn)組進行減值測試時，應(yīng)當認定與其相關(guān)的總部資產(chǎn)，丁公司的生產(chǎn)經(jīng)營管理活動由公司總部負責，總部資產(chǎn)包括一棟辦公大樓和一個研發(fā)中心，研發(fā)中心的賬面價值為6 000 000元，辦公大樓的賬面價值為2 000 000元。研發(fā)中心的賬面價值可在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各資產(chǎn)組，但是辦公大樓和賬面價值難以在合理和一致的基礎(chǔ)上分攤至各相關(guān)資產(chǎn)組。

　　其次，丁公司根據(jù)各資產(chǎn)組的賬面價值和剩余使用壽命加權(quán)平均計算的賬面價值分攤比例，分攤研發(fā)中心的賬面價值，具體見表5：

　　表5 單位：元

　　表6 單位：元

　　『正確答案』根據(jù)表6可見，資產(chǎn)組A、B、C的可收回金額分別為7 934 932元、6 459 008元和10 951 168元，相應(yīng)的賬面價值(包括分攤的研發(fā)中心賬面價值)分別為4 750 000元、8 250 000元和11 000 000元，資產(chǎn)組B和C的可收回金額均低于其賬面價值，應(yīng)當分別確認1 790 992元和48 832元減值損失，并將該減值損失在研發(fā)中心和資產(chǎn)組之間進行分攤。根據(jù)分攤結(jié)果，因資產(chǎn)組B發(fā)生減值損失1 790 992元而導致研發(fā)中心減值488 452元(1 790 992×2 250 000/8 250 000)，導致資產(chǎn)組B所包括的資產(chǎn)發(fā)生減值1 302 540元(1 790 992×6 000 000/8 250 000);因資產(chǎn)組C發(fā)生減值損失48 832元而導致研發(fā)中心減值13 318元(48 832×3 000 000/11 000 000)，導致資產(chǎn)組C所包括的資產(chǎn)發(fā)生減值35 514元(48 832×8 000 000/11 000 000)。

　　179 0992×(600 0000/(600 0000+225 0000))=130 2540

　　179 0992×(225 0000/(600 0000+225 0000))=48 8452

　　48832×(800 0000/(800 0000+300 0000))=35514

　　48832×(300 0000/(800 0000+300 0000))=13318

　　經(jīng)過上述減值測試后，資產(chǎn)組A、B、C和研發(fā)中心的賬面價值分別為4 000 000元、4 697 460元、7 964 486元和5 498 230元，辦公大樓的賬面價值仍為2 000 000元，由此包括辦公大樓在內(nèi)的最小資產(chǎn)組組合(即丁公司)的賬面價值總額為24 160 176元(4 000 000+4 697 460+7 964 486+5 498 230+2 000 000)，但其可收回金額為28 832 000元，高于其賬面價值，因此，丁公司不必再進一步確認減值損失(包括辦公大樓的減值損失)。

　　根據(jù)上述計算和分攤結(jié)果，丁公司的生產(chǎn)線B、生產(chǎn)線C、研發(fā)中心應(yīng)當分別確認減值損失1 302 540元，35 514元和501 770元，賬務(wù)處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失——生產(chǎn)線B 1 302 540

　　——生產(chǎn)線C 35 514

　　——研發(fā)中心 501 770

　　貸：固定資產(chǎn)減值準備——生產(chǎn)線B 1 302 540

　　——生產(chǎn)線C 35 514

　　——研發(fā)中心 501 770