解讀

　　本條規(guī)定了增值稅應(yīng)納稅額的計(jì)算方法。

　　目前我國(guó)增值稅實(shí)行購(gòu)進(jìn)扣稅法，納稅人在銷售時(shí)按照銷售額收取稅款(構(gòu)成銷項(xiàng)稅額)，購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)時(shí)支付或負(fù)擔(dān)稅款(構(gòu)成進(jìn)項(xiàng)稅額)，并且允許從銷項(xiàng)稅額中扣除進(jìn)項(xiàng)稅額，這樣就相當(dāng)于僅對(duì)增值部分征稅。當(dāng)銷項(xiàng)稅額小于進(jìn)項(xiàng)稅額時(shí)，目前的做法是將差額結(jié)轉(zhuǎn)下期繼續(xù)抵扣。

　　第二十二條 銷項(xiàng)稅額，是指納稅人發(fā)生應(yīng)稅行為按照銷售額和增值稅稅率計(jì)算并收取的增值稅額。銷項(xiàng)稅額計(jì)算公式：

　　銷項(xiàng)稅額=銷售額×稅率

　　解讀

　　本條規(guī)定了銷項(xiàng)稅額的概念及其計(jì)算方法。

　　一、從上述銷項(xiàng)稅額的計(jì)算公式中可以看出，銷項(xiàng)稅額是應(yīng)稅行為的銷售額和增值稅稅率的乘積，是該環(huán)節(jié)提供應(yīng)稅行為的增值稅整體稅金，抵扣當(dāng)期進(jìn)項(xiàng)稅額之后，形成當(dāng)期增值稅應(yīng)納稅額。

　　二、一般納稅人應(yīng)在"應(yīng)交稅金"科目下設(shè)置"應(yīng)交增值稅"明細(xì)科目。在"應(yīng)交增值稅"明細(xì)賬中，應(yīng)設(shè)置"銷項(xiàng)稅額"等專欄。

　　"銷項(xiàng)稅額"專欄，記錄一般納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)收取的增值稅額。一般納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)應(yīng)收取的銷項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記;退回以及中止或者折讓?xiě)?yīng)沖銷銷項(xiàng)稅額，用紅字登記。

　　第二十三條 一般計(jì)稅方法的銷售額不包括銷項(xiàng)稅額，納稅人采用銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)方法的，按照下列公式計(jì)算銷售額：

　　銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)

　　解讀

　　確定一般納稅人銷售服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)的銷售額時(shí)，可能會(huì)遇到一般納稅人由于銷售對(duì)象的不同、開(kāi)具發(fā)票種類的不同而將銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)的情況。對(duì)此，本條規(guī)定，一般納稅人采用銷售額和銷項(xiàng)稅額合并定價(jià)方法的，按照銷售額=含稅銷售額÷(1+稅率)這一公式計(jì)算不含稅銷售額。

　　在營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之前，由于營(yíng)業(yè)稅屬于價(jià)內(nèi)稅，納稅人根據(jù)實(shí)際取得的價(jià)款確認(rèn)營(yíng)業(yè)額，按照營(yíng)業(yè)額和營(yíng)業(yè)稅稅率的乘積確認(rèn)應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅。在營(yíng)業(yè)稅改征增值稅之后，由于增值稅屬于價(jià)外稅，一般納稅人取得的含稅銷售額，先進(jìn)行價(jià)稅分離換算成不含稅銷售額，再按照不含稅銷售額與增值稅稅率之間的乘積確認(rèn)銷項(xiàng)稅額。

　　第二十四條 進(jìn)項(xiàng)稅額，是指納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、加工修理修配勞務(wù)、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。

　　解讀

　　本條規(guī)定了進(jìn)項(xiàng)稅額的概念。

　　一、關(guān)于進(jìn)項(xiàng)稅額的概念需從以下三方面理解：

　　(一)必須是增值稅一般納稅人，才涉及進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣問(wèn)題;

　　(二)產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額的行為是納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)或者接受加工修理修配勞務(wù);

　　(三)是購(gòu)買(mǎi)方支付或者負(fù)擔(dān)的增值稅額。

　　二、一般納稅人應(yīng)在"應(yīng)交稅金"科目下設(shè)置"應(yīng)交增值稅"明細(xì)科目。在"應(yīng)交增值稅"明細(xì)賬中，應(yīng)設(shè)置"進(jìn)項(xiàng)稅額"等專欄。

　　"進(jìn)項(xiàng)稅額"專欄，記錄一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)或者接受加工修理修配勞務(wù)而支付的、準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣的增值稅額。一般納稅人購(gòu)進(jìn)貨物、服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)、不動(dòng)產(chǎn)或者接受加工修理修配勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額，用藍(lán)字登記;退回中止或者折讓?xiě)?yīng)沖銷的進(jìn)項(xiàng)稅額，用紅字登記。

　　第二十五條 下列進(jìn)項(xiàng)稅額準(zhǔn)予從銷項(xiàng)稅額中抵扣：

　　(一)從銷售方取得的增值稅專用發(fā)票(含稅控機(jī)動(dòng)車(chē)銷售統(tǒng)一發(fā)票，下同)上注明的增值稅額。

　　(二)從海關(guān)取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的增值稅額。

　　(三)購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，除取得增值稅專用發(fā)票或者海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)外，按照農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。計(jì)算公式為：

　　進(jìn)項(xiàng)稅額=買(mǎi)價(jià)×扣除率

　　買(mǎi)價(jià)，是指納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品在農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票或者銷售發(fā)票上注明的價(jià)款和按照規(guī)定繳納的煙葉稅。

　　購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按照《農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)實(shí)施辦法》抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的除外。

　　(四)從境外單位或者個(gè)人購(gòu)進(jìn)服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，自稅務(wù)機(jī)關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額。

　　解讀

　　本條對(duì)納稅人可抵扣增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的情況進(jìn)行了列示。

　　一、增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅稅額

　　增值稅專用發(fā)票具體包括以下兩種：

　　(一)《增值稅專用發(fā)票》。

　　(二)稅控《機(jī)動(dòng)車(chē)銷售統(tǒng)一發(fā)票》。

　　二、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的增值稅稅額

　　目前貨物進(jìn)口環(huán)節(jié)的增值稅是由海關(guān)負(fù)責(zé)代征的，試點(diǎn)納稅人在進(jìn)口貨物辦理報(bào)關(guān)進(jìn)口手續(xù)時(shí)，需向海關(guān)申報(bào)繳納進(jìn)口增值稅并從海關(guān)取得完稅證明，其取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的增值稅額準(zhǔn)予抵扣。試點(diǎn)納稅人取得海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)，按照《國(guó)家稅務(wù)總局海關(guān)總署關(guān)于實(shí)行海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)"先比對(duì)后抵扣"管理辦法有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局海關(guān)總署2013年第31號(hào)公告)執(zhí)行"先比對(duì)，后抵扣"政策。

　　三、農(nóng)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣

　　一般納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額存在如下5種情況：

　　(一)從一般納稅人購(gòu)進(jìn)農(nóng)產(chǎn)品，按照取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額。

　　(二)進(jìn)口農(nóng)產(chǎn)品，按照取得的海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)上注明的增值稅額。

　　(三)自農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者購(gòu)進(jìn)自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品以及自小規(guī)模納稅人購(gòu)入農(nóng)產(chǎn)品(不含享受批發(fā)零售環(huán)節(jié)免稅政策的鮮活肉蛋產(chǎn)品和蔬菜)，按照取得的銷售農(nóng)產(chǎn)品的增值稅普通發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　(四)向農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者個(gè)人收購(gòu)其自產(chǎn)農(nóng)產(chǎn)品，按照收購(gòu)單位自行開(kāi)具農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票上注明的農(nóng)產(chǎn)品買(mǎi)價(jià)和13%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅額。

　　(五)按照《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除辦法的通知》(財(cái)稅[2012]38號(hào))規(guī)定，生產(chǎn)銷售液體乳及乳制品、酒及酒精、植物油實(shí)行核定扣除�！秶�(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于在部分行業(yè)試行農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除辦法有關(guān)問(wèn)題的公告》(國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第35號(hào))明確了具體核定方法。

　　后續(xù)《財(cái)政部 國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于擴(kuò)大農(nóng)產(chǎn)品增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額核定扣除試點(diǎn)行業(yè)范圍的通知》(財(cái)稅[2013]57號(hào))規(guī)定，各地可根據(jù)實(shí)際情況自行擴(kuò)大核定扣除范圍。

　　四、中華人民共和國(guó)稅收完稅憑證

　　納稅人購(gòu)買(mǎi)境外單位或者個(gè)人銷售的服務(wù)、無(wú)形資產(chǎn)或者不動(dòng)產(chǎn)，從稅務(wù)機(jī)關(guān)或者扣繳義務(wù)人取得的解繳稅款的完稅憑證上注明的增值稅額準(zhǔn)予抵扣。

　　第二十六條 納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

　　增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書(shū)、農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票和完稅憑證。

　　納稅人憑完稅憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)當(dāng)具備書(shū)面合同、付款證明和境外單位的對(duì)賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

　　解讀

　　本條對(duì)納稅人取得的增值稅扣稅憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的基本原則予以了明確。

　　我國(guó)自94年實(shí)行增值稅改革以來(lái)，為加強(qiáng)增值稅管理(包括對(duì)增值稅專用發(fā)票以及其他增值稅扣稅憑證的抵扣管理)陸續(xù)出臺(tái)了若干稅收規(guī)定，其中的一些稅收規(guī)定目前仍然有效。這次營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)納稅人發(fā)生的增值稅涉稅問(wèn)題，除了應(yīng)按照《試點(diǎn)實(shí)施辦法》、《試點(diǎn)有關(guān)事項(xiàng)的規(guī)定》等有關(guān)試點(diǎn)稅收政策執(zhí)行以外，涉及上述原有增值稅政策規(guī)定的，也應(yīng)當(dāng)依照?qǐng)?zhí)行。因此，試點(diǎn)納稅人需注意這一原則，其中在增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣方面，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注如下規(guī)定：

　　一、《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》

　　《增值稅專用發(fā)票使用規(guī)定》是增值稅一般納稅人如何領(lǐng)購(gòu)、開(kāi)具、繳銷、報(bào)稅、認(rèn)證、抵扣增值稅專用發(fā)票等有關(guān)問(wèn)題的具體規(guī)定。

　　2015年4月1日起，全國(guó)范圍內(nèi)開(kāi)始分步全面推行增值稅發(fā)票升級(jí)版，納稅人將通過(guò)升級(jí)版開(kāi)具發(fā)票。

　　2016年1月1日起，貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票停止發(fā)售。為方便納稅人發(fā)票使用銜接，貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票最遲可以使用至2016年6月30日，7月1日起停止使用。

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