2013注冊(cè)會(huì)計(jì)師考試《會(huì)計(jì)》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義(6)

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第二講 存貨

　　本章內(nèi)容對(duì)應(yīng)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第1號(hào)——存貨》，不屬于重要章節(jié)，但屬于基礎(chǔ)章節(jié)。應(yīng)當(dāng)關(guān)注：

　　(1)存貨的初始計(jì)量。

　　(2)存貨發(fā)出的計(jì)量。

　　(3)存貨的期末計(jì)量。重點(diǎn)為“期末存貨的計(jì)量”一節(jié)。難點(diǎn)為可變現(xiàn)凈值的計(jì)算。

第一節(jié) 存貨的確認(rèn)和初始計(jì)量

　　一、存貨的概念與確認(rèn)條件

　　(一)存貨的概念

　　存貨是指企業(yè)在日常活動(dòng)中持有以備出售的產(chǎn)成品或商品、處在生產(chǎn)過(guò)程中的在產(chǎn)品、在生產(chǎn)過(guò)程或提供勞務(wù)過(guò)程中耗用的材料、物料等。企業(yè)的存貨具體通常包括以下內(nèi)容：原材料、在產(chǎn)品、半成品、產(chǎn)成品、商品和周轉(zhuǎn)材料。

　　周轉(zhuǎn)材料符合固定資產(chǎn)定義(主要是使用壽命超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)年度)的，應(yīng)當(dāng)作為固定資產(chǎn)處理。

　　(二)存貨的確認(rèn)條件

　　存貨必須在符合定義的前提下，同時(shí)滿足下列兩個(gè)條件，才能予以確認(rèn)：

　　1.與該存貨有關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè);

　　2.該存貨的成本能夠可靠地計(jì)量。

　　二、存貨的初始計(jì)量

　　企業(yè)取得存貨應(yīng)當(dāng)按照成本進(jìn)行計(jì)量。存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)所發(fā)生的其他成本三個(gè)組成部分。企業(yè)存貨的取得主要是通過(guò)外購(gòu)和自制兩個(gè)途徑。

　　企業(yè)在日常核算中采用計(jì)劃成本法或售價(jià)金額法核算的存貨成本，實(shí)質(zhì)上也是存貨的實(shí)際成本。比如，采用計(jì)劃成本法，通過(guò)“材料成本差異”或“產(chǎn)品成本差異”科目將材料或產(chǎn)成品的計(jì)劃成本調(diào)整為實(shí)際成本。采用售價(jià)金額法，通過(guò)“商品進(jìn)銷差價(jià)”科目將商品的售價(jià)調(diào)整為實(shí)際成本(進(jìn)價(jià))。

　　(一)外購(gòu)存貨的成本

　　企業(yè)外購(gòu)存貨主要包括原材料和商品。外購(gòu)存貨的成本即存貨的采購(gòu)成本，指企業(yè)物資從采購(gòu)到入庫(kù)前所發(fā)生的全部支出，包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)(不包括可以抵扣的增值稅)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。

　　商品流通企業(yè)在采購(gòu)商品過(guò)程中發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用等進(jìn)貨費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入所購(gòu)商品成本。商品流通企業(yè)采購(gòu)商品的進(jìn)貨費(fèi)用金額較小的，可以在發(fā)生時(shí)直接計(jì)入當(dāng)期銷售費(fèi)用。

　　【例題1·計(jì)算分析題】甲公司為增值稅一般納稅人，使用的增值稅稅率為17%，1月4日，甲公司購(gòu)入A商品10噸，支付價(jià)款702萬(wàn)元(含增值稅)，另支付運(yùn)輸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)20萬(wàn)元。經(jīng)倉(cāng)庫(kù)部門確認(rèn)，實(shí)際入庫(kù)數(shù)量為9.99噸，差額屬于合理的途耗。1月30日，甲公司出售該批商品，出售商品發(fā)生運(yùn)輸費(fèi)18萬(wàn)元。要求計(jì)算A商品的成本。

　　【答案】外購(gòu)存貨的采購(gòu)成本包括購(gòu)買價(jià)款、相關(guān)稅費(fèi)(不包括可以抵扣的增值稅)、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用。合理的途耗應(yīng)作為存貨的其他可歸屬于存貨采購(gòu)成本的費(fèi)用計(jì)入采購(gòu)成本。出售商品發(fā)生的運(yùn)輸費(fèi)不包括在采購(gòu)成本的范圍內(nèi)。

　　因此，A商品的成本=702÷(1+17%)+20=620(萬(wàn)元)。

　　(二)加工取得存貨的成本

　　存貨加工成本由直接人工和制造費(fèi)用構(gòu)成。

　　(三)其他方式取得存貨的成本

　　1.投資者投入存貨的成本，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值確定，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。在投資合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的情況下，按照該項(xiàng)存貨的公允價(jià)值作為其入賬價(jià)值。

　　2.企業(yè)通過(guò)非貨幣性資產(chǎn)交換、債務(wù)重組、企業(yè)合并等方式取得的存貨，其成本應(yīng)當(dāng)分別按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第7號(hào)——非貨幣性資產(chǎn)交換》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第12號(hào)——債務(wù)重組》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第20號(hào)——企業(yè)合并》等的規(guī)定確定。

　　3.盤盈的存貨應(yīng)按其重置成本作為入賬價(jià)值，并通過(guò)“待處理財(cái)產(chǎn)損溢”科目進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，按管理權(quán)限報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后，沖減當(dāng)期管理費(fèi)用。

　　(四)不應(yīng)當(dāng)計(jì)入存貨成本的項(xiàng)目

　　1.非正常消耗的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益，不得計(jì)入存貨成本。例如，企業(yè)超定額的廢品損失以及由自然災(zāi)害而發(fā)生的直接材料、直接人工及制造費(fèi)用，由于這些費(fèi)用的發(fā)生無(wú)助于使該存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)，不應(yīng)計(jì)入存貨成本，而應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。

　　2.倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，指企業(yè)在采購(gòu)入庫(kù)后發(fā)生的儲(chǔ)存費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入當(dāng)期損益。但是，在生產(chǎn)過(guò)程中為達(dá)到下一個(gè)生產(chǎn)階段所必需的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用則應(yīng)計(jì)入存貨成本。例如，某種酒類產(chǎn)品生產(chǎn)企業(yè)為使生產(chǎn)的酒達(dá)到規(guī)定的產(chǎn)品質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，而必須發(fā)生的倉(cāng)儲(chǔ)費(fèi)用，就應(yīng)計(jì)入酒的成本，而不是計(jì)入當(dāng)期損益。

　　3.不能歸屬于使存貨達(dá)到目前場(chǎng)所和狀態(tài)的其他支出，不符合存貨的定義和確認(rèn)條件，應(yīng)在發(fā)生時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益，不得計(jì)入存貨成本。

　　4.企業(yè)采購(gòu)用于廣告營(yíng)銷活動(dòng)的特定商品，向客戶預(yù)付貨款未取得商品時(shí)，應(yīng)作為預(yù)付賬款進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，待取得相關(guān)商品時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益(銷售費(fèi)用)。企業(yè)取得廣告營(yíng)銷性質(zhì)的服務(wù)比照該原則進(jìn)行處理。(2010年企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則講解新增內(nèi)容)

　　【例題2·單項(xiàng)選擇題】下列各項(xiàng)關(guān)于因臺(tái)風(fēng)災(zāi)害而發(fā)生的停工該損失會(huì)計(jì)處理的表達(dá)中，正確的是( )

　　A.作為管理費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益

　　B.作為制造費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本

　　C.作為非正常損失計(jì)入營(yíng)業(yè)外支出

　　D.作為當(dāng)期的銷售成本

　　【答案】C

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