2013注冊會計(jì)師考試《會計(jì)》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義(60)

　　全套筆記：2013注冊會計(jì)師考試《會計(jì)》強(qiáng)化輔導(dǎo)講義匯總 

第四節(jié) 售后租回交易的會計(jì)處理

　　一、售后租回交易的定義

　　售后租回交易是一種特殊形式的租賃業(yè)務(wù)，是指賣主(即承租人)將一項(xiàng)自制或外購的資產(chǎn)出售后，又將該項(xiàng)資產(chǎn)從買主(即出租人)租回，習(xí)慣上稱之為“回租”。

　　由于在售后租回交易中資產(chǎn)的售價和租金是相互關(guān)聯(lián)的，是以一攬子方式談判的，是一并計(jì)算的，因此，資產(chǎn)的出售和租回應(yīng)視為一項(xiàng)交易。

　　二、售后租回交易的會計(jì)處理

　　對于售后租回交易，無論是承租人還是出租人，均應(yīng)按照租賃的分類標(biāo)準(zhǔn)，將售后租回交易認(rèn)定為融資租賃或經(jīng)營租賃。對于出租人來講，售后租回交易(無論是融資租賃還是經(jīng)營租賃的售后租回交易)同其他租賃業(yè)務(wù)的會計(jì)處理沒有什么區(qū)別。而對于承租人來講，由于其既是資產(chǎn)的承租人同時又是資產(chǎn)的出售者，因此，售后租回交易同其他租賃業(yè)務(wù)的會計(jì)處理有所不同。

　　售后租回交易的會計(jì)處理應(yīng)根據(jù)其所形成的租賃類型而定，可按融資租賃和經(jīng)營租賃分別進(jìn)行會計(jì)處理。

　　(―)售后租回交易形成融資租賃

　　如果售后租回交易被認(rèn)定為融資租賃，那么，這種交易實(shí)質(zhì)上轉(zhuǎn)移了買主(即出租人)所保留的與該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的所有權(quán)有關(guān)的全部風(fēng)險和報酬，是出租人提供資金給承租人并以該項(xiàng)資產(chǎn)作為擔(dān)保，因此，售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額(無論是售價髙于資產(chǎn)賬面價值還是低于資產(chǎn)賬面價值)在會計(jì)上均未實(shí)現(xiàn)，其實(shí)質(zhì)是，售價高于資產(chǎn)賬面價值實(shí)際上在出售時高估了資產(chǎn)的價位，而售價低于資產(chǎn)賬面價值實(shí)際上在出售時低估了資產(chǎn)的價值，賣主(即承租人)應(yīng)將售價與資產(chǎn)賬面價值的差額(無論是售價高于資產(chǎn)賬面價值還是售價低于資產(chǎn)賬面價值)予以遞延，并按該項(xiàng)租賃資產(chǎn)的折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)�，作為折舊費(fèi)用的調(diào)整。按折舊進(jìn)度進(jìn)行分?jǐn)偸侵冈趯υ擁?xiàng)租賃資產(chǎn)計(jì)提折舊時，按與該項(xiàng)資產(chǎn)計(jì)提折舊所采用的折舊率相同的比例對未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益進(jìn)行分?jǐn)偂?/P>

　　(二)售后租因交易形成經(jīng)營租賃

　　售后租回交易認(rèn)定為經(jīng)營租賃的，應(yīng)當(dāng)分別情況處理：在有確鑿證據(jù)表明售后租回交易是按照公允價值達(dá)成的，售價與資產(chǎn)賬面價值的差額應(yīng)當(dāng)記入當(dāng)期損益。如果售后租回交易不是按照公允價值達(dá)成的，有關(guān)損益應(yīng)于當(dāng)期確認(rèn);但若該損失將由低于市價的未來租賃付款額補(bǔ)償，應(yīng)將其遞延，并按與確認(rèn)租金費(fèi)用相一致的方法分?jǐn)傆陬A(yù)計(jì)的資產(chǎn)使用期限內(nèi);售價高于公允價值的，其髙出公允價值的部分應(yīng)予遞延，并在預(yù)計(jì)的使用期限內(nèi)攤銷。

　　【例21-6】假定20×2年1月1日，A公司將全新市價為950 000元的辦公設(shè)備一臺，按照1 000 000元的價格售給B公司，該設(shè)備20×2年1月1日的賬面價值為900 000元，并立即簽訂了一份租賃合同，租期為4年，每年年末支付租金200 000元。

　　(1)賣主(即承租人：A公司)的會計(jì)處理。

　　第一步，判斷租賃類型。

　　根據(jù)【例21-1】，該項(xiàng)租賃屬于經(jīng)營租賃。

　　第二步，計(jì)算未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益。

　　未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益=售價-資產(chǎn)的賬面價值=1 000 000-950 000=50 000(元)

　　第三步，在租賃期內(nèi)按租金支付比例分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益(見表21-6)。

 

　　第四步，賬務(wù)處理。

　　20×2年1月1日，結(jié)轉(zhuǎn)出售固定資產(chǎn)的成本:

　　借：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　貸：固定資產(chǎn)　　　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　20×2年1月1日，向B公司出售設(shè)備：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　　　　　　 1 000 000

　　貸：固定資產(chǎn)清理　　　　　　　　　　　　　　 900 000

　　營業(yè)外收入　　　　　　　　　　　　　　　　50 000

　　遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益(經(jīng)營租賃)50 000

　　20×2年12月31日，確認(rèn)本年應(yīng)分?jǐn)偟奈磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益(在本例中，按年分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益只是為了簡化核算。在實(shí)際工作中，承租人一般應(yīng)在按月確認(rèn)租金費(fèi)用的同時合理分?jǐn)偽磳?shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益)。

　　借：遞延收益——未實(shí)現(xiàn)售后租回?fù)p益(經(jīng)營租賃)12 500

　　貸：管理費(fèi)用　　　　　　　　　　　　　　　　　12 500

　　其他有關(guān)會計(jì)處理(略)。

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