2005年深圳注協(xié)CPA會(huì)計(jì)輔導(dǎo)筆記-第四章

　　第二節(jié)、　長期股權(quán)投資

　　一、長期股權(quán)投資初始成本的確定

　　長期股權(quán)投資取得方式通常有兩種：

　　(一)、證券市場購入其它公司股票成為股東。

　　(二)、以資產(chǎn)(貨幣資金、無形資產(chǎn)、其他實(shí)物資產(chǎn))投資于其它公司成為股東。

　　長期股權(quán)投資成本取得時(shí)初始投資成本的確定：

　　取 得 方 式 長期股權(quán)投資初始投資成本入賬價(jià)值

　　現(xiàn)金購入 買價(jià)+相關(guān)稅費(fèi)

　　債務(wù)重組取得或以應(yīng)收賬款換入 不涉及補(bǔ)價(jià) 應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)

　　支付補(bǔ)價(jià) 應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值+支付補(bǔ)價(jià)+相關(guān)稅費(fèi)

　　收到補(bǔ)價(jià) 應(yīng)收債權(quán)賬面價(jià)值-收到補(bǔ)價(jià)+相關(guān)稅費(fèi)

　　非貨幣性交易取得

　　不涉及補(bǔ)價(jià) 換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+相關(guān)稅費(fèi)

　　支付補(bǔ)價(jià) 換出資產(chǎn)賬面價(jià)值+支付補(bǔ)價(jià)+相關(guān)稅費(fèi)

　　收到補(bǔ)價(jià) 換出資產(chǎn)賬面價(jià)值-收到補(bǔ)價(jià)+應(yīng)確認(rèn)收益+相關(guān)稅費(fèi)

　　以現(xiàn)金購入的長期股權(quán)投資，按實(shí)際支付的全部價(jià)款(包括支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用)，作為初始投資成本(但不包括：評(píng)估、審計(jì)、咨詢費(fèi)，也不包括已宣告未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利);實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，按實(shí)際支付的價(jià)款減去已宣告但尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利后的差額，作為初始投資成本。

　　1、以現(xiàn)金購入的：

　　初始成本=價(jià)款+相關(guān)稅費(fèi)-已宣告尚未領(lǐng)取的股利

　　2、抵債方式：

　　初始投資成本=應(yīng)收帳款的帳面價(jià)值(應(yīng)收帳款的帳戶余額-壞帳準(zhǔn)備)+相關(guān)稅費(fèi)±收到/支付的款項(xiàng)

　　3、非貨幣性交易：

　　支付補(bǔ)價(jià)的：初始投資成本=換出資產(chǎn)帳面價(jià)值+支付補(bǔ)價(jià)+相關(guān)稅費(fèi)

　　收到補(bǔ)價(jià)的：初投成本=換出資產(chǎn)帳面價(jià)值-收到補(bǔ)價(jià)±應(yīng)確認(rèn)損失/收益+相關(guān)稅費(fèi)

　　4、由于追加投資，由成本法改為權(quán)益法核算的

　　初始投資成本=追溯調(diào)整后的賬面價(jià)值(不包括股權(quán)投資差額)+追加投資成本

　　追加投資后由成本法改為權(quán)益法核算，應(yīng)視同權(quán)益法核算在初始投資時(shí)就一直采用。投資企業(yè)首先對(duì)原有投資追溯調(diào)整，計(jì)算確定長期股權(quán)投資的“投資成本”、“股權(quán)投資差額”、“損益調(diào)整”、“股權(quán)投資準(zhǔn)備”等明細(xì)科目金額，并對(duì)追溯調(diào)整的股權(quán)投資差額在追加投資前的持有期間進(jìn)行攤銷;然后以追加投資款和發(fā)生的相關(guān)稅費(fèi)，加上追溯調(diào)整后的原有投資賬面價(jià)值(指“投資成本”、“損益調(diào)整”、“股權(quán)投資準(zhǔn)備”明細(xì)科目合計(jì)數(shù)扣除長期投資減值準(zhǔn)備的金額，不包括“股權(quán)投資差額”明細(xì)科目余額)，作為追加投資后的初始投資成本，并計(jì)算追加投資時(shí)的股權(quán)投資差額，在此基礎(chǔ)上確定投資企業(yè)新的投資成本。

　　二 新投資成本的確定

　　1、權(quán)益法下

　　新投資成本=¬初始成本±股權(quán)投資差額

　　2、收到分配的屬于投資前累積盈余的分配：

　　新投資成本=¬初始成本-收到的現(xiàn)金股利

　　3、減少股份，由權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法的

　　新投資成本=¬按投資帳面價(jià)值結(jié)轉(zhuǎn)

　　三、長期股權(quán)投資核算的成本法：

　　長期股權(quán)投資核算的成本法和權(quán)益法的適用范圍：

　　企業(yè)的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)根據(jù)不同情況，分別采用成本法或權(quán)益法核算;企業(yè)對(duì)被投資單位無控制、無共同控制且無重大影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算;企業(yè)對(duì)被投資單位具有控制、共同控制或重大影響的，長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。通常情況下，企業(yè)對(duì)其他單位的投資占該單位有表決權(quán)資本總額的20%或20%以上，或雖投資不足20%但具有重大影響的，應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。企業(yè)對(duì)其他單位的投資占該單位有表決權(quán)資本總額20%以下，或?qū)ζ渌麊挝坏耐顿Y雖占該單位有表決權(quán)資本總額20%或20%以上，但不具有重大影響的，應(yīng)當(dāng)采用成本法核算。實(shí)務(wù)中還應(yīng)按實(shí)質(zhì)重于形式原則進(jìn)行判斷。

　　(一)、成本法的核算：

　　除追加投資、將應(yīng)分得的現(xiàn)金股利或利潤轉(zhuǎn)為投資或收回投資外，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值一般應(yīng)當(dāng)保持不變。被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利，作為當(dāng)期投資收益。企業(yè)確認(rèn)的投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分，作為初始投資成本的收回，沖減投資的賬面價(jià)值。

　　需要注意的是，在投資以后，被投資方分來的現(xiàn)金股利或利潤，可能是投資日以前的被投資方凈利潤的分配額，也可能是投資日以后被投資方新實(shí)現(xiàn)的凈利潤的分配額。投資收益的確認(rèn)，從理論上來講，應(yīng)是投資日以后被投資方產(chǎn)生的凈利潤的分配額;投資日以前被投資方的凈利潤，在購買股權(quán)時(shí)，其價(jià)值已經(jīng)隱含在股權(quán)的買價(jià)之中。所以，投資企業(yè)確認(rèn)的投資收益，應(yīng)僅限于所獲得的被投資單位在接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，超過部分作為投資成本的收回，沖減投資成本。

　　投資年度以后，當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)大于投資后應(yīng)得凈利潤的累積數(shù)時(shí)，其差額即為累積沖減成本的金額，然后再根據(jù)前期已累積沖減的投資成本調(diào)整本期應(yīng)沖減或恢復(fù)的投資成本;當(dāng)投資后應(yīng)收股利的累積數(shù)小于投資后應(yīng)得凈利的累積數(shù)時(shí)，若前期還有尚未恢復(fù)的投資成本，則按尚未恢復(fù)數(shù)額先恢復(fù)投資成本，然后再確認(rèn)投資收益。

　　投資年度以后獲得現(xiàn)金股利或利潤，應(yīng)確認(rèn)投資收益或沖減投資成本的金額，可用計(jì)算式計(jì)算：

　　應(yīng)沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益)×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本

　　當(dāng)投資企業(yè)實(shí)得股利大于應(yīng)得股利時(shí)，則應(yīng)沖減初始投資成本的金額。

　　當(dāng)本期應(yīng)沖減初始投資成本的金額大于以前年度已沖減的投資成本，則繼續(xù)沖減投資成本。

　　若本期應(yīng)沖減初始投資成本的金額等于以前年度已沖減的投資成本，則本期應(yīng)收股利均確認(rèn)為本期投資收益。

　　若本期應(yīng)沖減初始投資成本的金額小于以前年度已沖減的投資成本，則應(yīng)部分恢復(fù)投資成本。確認(rèn)本期投資收益。

　　當(dāng)投資企業(yè)本期實(shí)得股利小于應(yīng)得股利，則應(yīng)將原已沖減的投資成本全部恢復(fù)到原投資成本為止。

　　舉例說明如下：

　　甲企業(yè)*1年1月1日，以銀行存款購入已公司發(fā)行在外的10%股份，并準(zhǔn)備長期持有，采用成本法核算。已公司在甲公司投資后歷年盈利及分配資料如下：(假定乙公司在每年末宣告并放股利)

　　單位：萬元

　　*1年會(huì)計(jì)分錄為：

　　應(yīng)收股利=80000×10%=8000元

　　因當(dāng)年實(shí)現(xiàn)利潤大于當(dāng)分配現(xiàn)金股利，應(yīng)全部確認(rèn)為收益

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　　8000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　　 80000

　　*2年會(huì)計(jì)分錄為

　　應(yīng)收股利=200000×10%=20000元

　　應(yīng)沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益)×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本=(25-28)*10%-0=0.3

　　應(yīng)確認(rèn)收益為=20000-3000=17000

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　20000

　　貸：長期股權(quán)投資　　 3000

　　投資收益　　　　　　　　　　　　17000

　　*3年會(huì)計(jì)分錄為

　　應(yīng)收股利數(shù)=80000*10%=8000

　　應(yīng)沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益)×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本=(31-36)*10%-0.3=0.2

　　應(yīng)確認(rèn)收益為=8000-2000=6000

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　8000

　　貸：長期股權(quán)投資　　 2000

　　投資收益　　　　　　　　　　　　6000

　　*4年會(huì)計(jì)分錄為

　　應(yīng)收股利數(shù)=50000*10%=5000

　　應(yīng)沖減初始投資成本的金額=(投資后至本年末止被投資單位累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資單位累積實(shí)現(xiàn)的凈損益)×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本=(41-42)*10%-0.5=-0.4

　　應(yīng)確認(rèn)收益為=6000-(-4000)=10000

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款 6000

　　長期股權(quán)投資　　 4000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　10000

　　*5年會(huì)計(jì)分錄為

　　應(yīng)收股利數(shù)=50000*10%=5000

　　因累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤超過累計(jì)分配利潤，應(yīng)把原沖減的投資成本全部恢復(fù)。應(yīng)確認(rèn)的收益為=5000-(-1000)=6000

　　會(huì)計(jì)分錄為：

　　借：銀行存款　　　　　　　　　5000

　　長期股權(quán)投資　　 1000

　　貸：投資收益　　　　　　　　　6000