3. (本小題18分)甲公司為上市公司，為提高市場占有率，實(shí)現(xiàn)多元化經(jīng)營，2012年甲公司對乙公司進(jìn)行控股合并，相關(guān)資料如下。

　　(1)2012年5月2日，甲公司與其母公司丙公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，主要內(nèi)容如下：

　�、偌坠疽钥晒┏鍪劢鹑谫Y產(chǎn)和無形資產(chǎn)作為合并對價支付給乙公司的原股東丙公司，取得乙公司80%的股權(quán)。

　�、谏鲜龊喜⒑贤�2012年7月1日已獲各方股東大會通過，并于當(dāng)日辦妥股權(quán)登記手續(xù)以及其他資產(chǎn)所有權(quán)的劃轉(zhuǎn)手續(xù)。

　　當(dāng)日甲公司可供出售金融資產(chǎn)的賬面價值為5 000萬元(成本為4 500萬元，累計(jì)公允價值變動500萬元)，公允價值為5 500萬元;無形資產(chǎn)原值3 500萬元，已計(jì)提攤銷額600萬元，公允價值為3 500萬元，處置該項(xiàng)無形資產(chǎn)應(yīng)交營業(yè)稅175萬元。

　　丙公司持有的乙公司80%的股權(quán)為2011年7月1日以銀行存款9 300萬元取得，當(dāng)時乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的賬面價值為10 500萬元(其中，股本為5 000萬元，資本公積為4 500萬元，盈余公積為100萬元，未分配利潤為900萬元)，公允價值為11 000萬元(未考慮遞延所得稅資產(chǎn)和遞延所得稅負(fù)債)，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價值與賬面價值存在的差異由以下兩項(xiàng)資產(chǎn)導(dǎo)致：

　　項(xiàng)目賬面余額預(yù)計(jì)使用年限已使用年限公允價值尚可使用年限

　　存貨600萬元——800萬元—

　　固定資產(chǎn)(管理用)1 500萬元1 051 050萬元5

　　上述存貨乙公司至當(dāng)年年末已對外出售;上述固定資產(chǎn)采用雙倍余額遞減法計(jì)提折舊，不考慮凈殘值。此前，乙公司與丙公司不存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。

　　乙公司2011年7月1日至2012年6月30日實(shí)現(xiàn)凈利潤3 000萬元(假設(shè)均勻發(fā)生)，確認(rèn)其他綜合收益500萬元，未分配現(xiàn)金股利。2012年7月1日，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值為14 000萬元(其中，股本為5 000萬元，資本公積為5 000萬元，盈余公積為400萬元，未分配利潤為3 600萬元)，公允價值為16 000萬元。

　　(2)2012年8月15日，甲公司從乙公司購進(jìn)需安裝設(shè)備一臺，用于公司行政管理，設(shè)備含稅價款468萬元(增值稅稅率17%)，款項(xiàng)至期末尚未支付，另付第三方運(yùn)費(fèi)和安裝費(fèi)75萬元，9月30日設(shè)備安裝完畢并投入使用。該設(shè)備系乙公司生產(chǎn)，其成本為300萬元。甲公司對該設(shè)備采用直線法計(jì)提折舊，預(yù)計(jì)使用年限為5年，預(yù)計(jì)凈殘值為零。

　　(3)2012年9月30日，甲公司與乙公司簽訂經(jīng)營租賃協(xié)議，將自用的一棟賬面價值為5 000萬元(已計(jì)提折舊1 000萬元，預(yù)計(jì)尚可使用20年，采用直線法計(jì)提折舊)、公允價值為6 000萬元的寫字樓整體出租給乙公司，租賃期開始日為2012年10月1日，租期為3年，年租金為400萬元，每年年末支付。當(dāng)年末該房地產(chǎn)公允價值為6 500萬元，乙公司支付租金100萬元，甲公司已收存銀行。甲公司對投資性房地產(chǎn)按照公允價值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。(本事項(xiàng)不考慮所得稅影響)

　　(4)其他資料：

　�、俑鞴具m用的所得稅稅率均為25%，預(yù)計(jì)在未來期間不會發(fā)生變化。

　�、陬A(yù)計(jì)未來期間有足夠的應(yīng)納稅所得額用以抵扣可抵扣暫時性差異。

　�、垡夜靖黜�(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債在合并前賬面價值與其計(jì)稅基礎(chǔ)相同，固定資產(chǎn)折舊方法、折舊年限、凈殘值，稅法與會計(jì)處理相同。以上合并均為免稅合并，在合并財(cái)務(wù)報表層面出現(xiàn)的暫時性差異均符合遞延所得稅資產(chǎn)或遞延所得稅負(fù)債確認(rèn)條件。

　�、芤夜景凑諔�(yīng)收賬款的5%計(jì)提壞賬準(zhǔn)備，按照凈利潤的10%提取法定盈余公積，不計(jì)提任意盈余公積。

　�、莶豢紤]其他因素。

　　要求：

　　(1)判斷甲公司對乙公司合并所屬類型，并簡要說明理由。

　　(2)計(jì)算甲公司2012年7月1日取得對乙公司投資的初始投資成本并編制合并日合并報表中的調(diào)整、抵消分錄。

　　(3)請編制甲、乙公司之間內(nèi)部交易形成的固定資產(chǎn)在甲公司2012年合并報表中的調(diào)整、抵消分錄。

　　(4)請編制甲公司2012年將寫字樓出租給乙公司這一業(yè)務(wù)在甲公司合并報表中的抵消分錄，并說明理由。

　　(5)請編制乙公司應(yīng)收甲公司賬款在甲公司2012年末合并資產(chǎn)負(fù)債表中的抵消處理，并說明理由。

　　[答案]

　　(1)屬于同一控制下企業(yè)合并。理由：甲公司與乙公司合并前后均受丙公司控制。

　　(2)乙公司2012年7月1日相對于最終控制方丙公司而言的可辨認(rèn)凈資產(chǎn)賬面價值=11 000-(800-600)×25%-(1 050-750)×25%+[3 000-(200+300×2/5)×75%]+500=14 135(萬元)

　　丙公司取得乙公司80%股權(quán)時的商譽(yù)=9 300-(11 000-500×25%)×80%=600(萬元)

　　甲公司2012年7月1日取得乙公司投資的初始投資成本=14 135×80%+600=11 908(萬元)

　　合并報表中調(diào)整、抵消分錄為：

　　借：存貨 200

　　固定資產(chǎn) 300

　　貸：資本公積 375

　　遞延所得稅負(fù)債 125

　　借：未分配利潤——年初 (60+200)260

　　管理費(fèi)用 60

　　貸：固定資產(chǎn) (300×2/5)120

　　存貨 200

　　借：遞延所得稅負(fù)債 (320×25%)80

　　貸：未分配利潤——年初 65

　　所得稅費(fèi)用 15

　　借：股本 5 000

　　資本公積 (4 500+375+500)5 375

　　盈余公積 400

　　未分配利潤 (900+2 760-300)3 360

　　商譽(yù) 600

　　貸：長期股權(quán)投資 11 908

　　少數(shù)股東權(quán)益 2 827

　　(3)

　　借：營業(yè)收入 400

　　貸：營業(yè)成本 300

　　固定資產(chǎn) 100

　　借：固定資產(chǎn) (100/5/12×3)5

　　貸：管理費(fèi)用 5

　　借：遞延所得稅資產(chǎn) 23.75

　　貸：所得稅費(fèi)用 23.75

　　(4)分錄為：

　　借：固定資產(chǎn) 6 000

　　資本公積 1 000

　　貸：投資性房地產(chǎn) 6 000

　　累計(jì)折舊 1 000

　　借：管理費(fèi)用 62.5

　　貸：累計(jì)折舊 62.5

　　借：公允價值變動損益 500

　　貸：投資性房地產(chǎn) 500

　　借：營業(yè)收入 100

　　貸：管理費(fèi)用 100

　　理由：母子公司內(nèi)部交易形成的投資性房地產(chǎn)，在合并報表層面視同為自用資產(chǎn)核算，應(yīng)作為固定資產(chǎn)計(jì)提折舊，不應(yīng)作為投資性房地產(chǎn)處理。

　　(5)抵消分錄為：

　　借：應(yīng)付賬款 468

　　貸：應(yīng)收賬款 468

　　借：應(yīng)收賬款——壞賬準(zhǔn)備 (468×5%)23.4

　　貸：資產(chǎn)減值損失 23.4

　　借：所得稅費(fèi)用 (23.4×25%)5.85

　　貸：遞延所得稅資產(chǎn) 5.85

　　理由：對于母子公司之間形成的債權(quán)債務(wù)，從集團(tuán)整體角度來看，它只是集團(tuán)內(nèi)部資金運(yùn)動，既不增加企業(yè)集團(tuán)的資產(chǎn)，也不增加負(fù)債。因此應(yīng)予以抵消。

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