四、應(yīng)納稅額的計(jì)算
(一)計(jì)稅依據(jù)的一般規(guī)定
印花稅的計(jì)稅依據(jù)為各種應(yīng)稅憑證上所記載的計(jì)稅金額。具體規(guī)定為:
1.購(gòu)銷(xiāo)合同的計(jì)稅依據(jù)為合同記載的購(gòu)銷(xiāo)金額。
2.加工承攬合同的計(jì)稅依據(jù)是加工或承攬收入的金額。具體規(guī)定:
(1)對(duì)于由受托方提供原材料的加工、定做合同,凡在合同中分別記載加工費(fèi)金額和原材料金額的,應(yīng)分別按“加工承攬合同”、“購(gòu)銷(xiāo)合同”計(jì)稅,兩項(xiàng)稅額相加數(shù),即為合同應(yīng)貼印花;若合同中未分別記載,則應(yīng)就全部金額依照加工承攬合同計(jì)稅貼花。
(2)對(duì)于由委托方提供主要材料或原料,受托方只提供輔助材料的加工合同,無(wú)論加工費(fèi)和輔助材料金額是否分別記載,均以輔助材料與加工費(fèi)的合計(jì)數(shù),依照加工承攬合同計(jì)稅貼花。對(duì)委托方提供的主要材料或原料金額不計(jì)稅貼花。
3.建設(shè)工程勘察設(shè)計(jì)合同的計(jì)稅依據(jù)為收取的費(fèi)用。
4.建筑安裝工程承包合同的計(jì)稅依據(jù)為承包金額。
5.財(cái)產(chǎn)租賃合同的計(jì)稅依據(jù)為租賃金額;經(jīng)計(jì)算,稅額不足1元的,按1元貼花。
6.貨物運(yùn)輸合同的計(jì)稅依據(jù)為取得的運(yùn)輸費(fèi)金額(即運(yùn)費(fèi)收入),不包括所運(yùn)貨物的金額、裝卸費(fèi)和保險(xiǎn)費(fèi)等。
7.倉(cāng)儲(chǔ)保管合同的計(jì)稅依據(jù)為收取的倉(cāng)儲(chǔ)保管費(fèi)用。
8.借款合同的計(jì)稅依據(jù)為借款金額。針對(duì)實(shí)際借貸活動(dòng)中不同的借款形式,稅法規(guī)定了不同的計(jì)稅方法:
(1)凡是一項(xiàng)信貸業(yè)務(wù)既簽訂借款合同,又一次或分次填開(kāi)借據(jù)的,只以借款合同所載金額為計(jì)稅依據(jù)計(jì)稅貼花;凡是只填開(kāi)借據(jù)并作為合同使用的,應(yīng)以借據(jù)所載金額為計(jì)稅依據(jù)計(jì)稅貼花。
(2)借貸雙方簽訂的流動(dòng)周轉(zhuǎn)性借款合同,一般按年(期)簽訂,規(guī)定最高限額,借款人在規(guī)定的期限和最高限額內(nèi)隨借隨還,為避免加重借貸雙方的負(fù)擔(dān),對(duì)這類(lèi)合同只以其規(guī)定的最高限額為計(jì)稅依據(jù),在簽訂時(shí)貼花一次,在限額內(nèi)隨借隨還不簽訂新合同的,不再貼花。
(3)對(duì)借款方以財(cái)產(chǎn)作抵押,從貸款方取得一定數(shù)量抵押貸款的合同,應(yīng)按借款合同貼花;在借款方因無(wú)力償還借款而將抵押財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移給貸款方時(shí),應(yīng)再就雙方書(shū)立的產(chǎn)權(quán)書(shū)據(jù),按產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)的有關(guān)規(guī)定計(jì)稅貼花。
(4)對(duì)銀行及其他金融組織的融資租賃業(yè)務(wù)簽訂的融資租賃合同,應(yīng)按合同所載租金總額,暫按借款合同計(jì)稅。
(5)在貸款業(yè)務(wù)中,如果貸方系由若干銀行組成的銀團(tuán),銀團(tuán)各方均承擔(dān)一定的貸款數(shù)額。借款合同由借款方與銀團(tuán)各方共同書(shū)立,各執(zhí)一份合同正本。對(duì)這類(lèi)合同借款方與貸款銀團(tuán)各方應(yīng)分別在所執(zhí)行的合同正本上,按各自的借款金額計(jì)稅貼花。
(6)在基本建設(shè)貸款中,如果按年度用款計(jì)劃分年簽訂借款合同,在最后一年按總概算簽訂借款總合同,且總合同的借款金額包括各個(gè)分合同的借款金額的,對(duì)這類(lèi)基建借款合同,應(yīng)按分合同分別貼花,最后簽訂的總合同,只就借款總額扣除分合同借款金額后的余額計(jì)稅貼花。
9.財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)合同的計(jì)稅依據(jù)為支付(收取)的保險(xiǎn)費(fèi),不包括所保財(cái)產(chǎn)的金額。
10.技術(shù)合同的計(jì)稅依據(jù)為合同所載的價(jià)款、報(bào)酬或使用費(fèi)。為了鼓勵(lì)技術(shù)研究開(kāi)發(fā),對(duì)技術(shù)開(kāi)發(fā)合同,只就合同所載的報(bào)酬金額計(jì)稅,研究開(kāi)發(fā)經(jīng)費(fèi)不作為計(jì)稅依據(jù)。單對(duì)合同約定按研究開(kāi)發(fā)經(jīng)費(fèi)一定比例作為報(bào)酬的,應(yīng)按一定比例的報(bào)酬金額貼花。
11.產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書(shū)據(jù)的計(jì)稅依據(jù)為所載金額。
12.營(yíng)業(yè)賬簿稅目中記載資金的賬簿的計(jì)稅依據(jù)為“實(shí)收資本”與“資本公積”兩項(xiàng)的合計(jì)金額。
其他賬簿的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅憑證件數(shù)。
13.權(quán)利、許可證照的計(jì)稅依據(jù)為應(yīng)稅憑證件數(shù)。
(二)計(jì)稅依據(jù)的特殊規(guī)定
1.上述憑證以“金額”、“收入”、“費(fèi)用”作為計(jì)稅依據(jù)的,應(yīng)當(dāng)全額計(jì)稅,不得作任何扣除。
2.同一憑證,載有兩個(gè)或兩個(gè)以上經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)而適用不同稅目稅率,如分別記載金額的,應(yīng)分別計(jì)算應(yīng)納稅額,相加后按合計(jì)稅額貼花;如未分別記載金額的,按稅率高的計(jì)稅貼花。
3.按金額比例貼花的應(yīng)稅憑證,未標(biāo)明金額的,應(yīng)按照憑證所載數(shù)量及國(guó)家牌價(jià)計(jì)算金額;沒(méi)有國(guó)家牌價(jià)的,按市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算金額,然后按規(guī)定稅率計(jì)算應(yīng)納稅額。
4.應(yīng)稅憑證所載金額為外國(guó)貨幣的,應(yīng)按照憑證書(shū)立當(dāng)日國(guó)家外匯管理局公布的外匯牌價(jià)折合成人民幣,然后計(jì)算應(yīng)納稅額。
5.應(yīng)納稅額不足1角的,免納印花稅;1角以上的,其稅額尾數(shù)不滿(mǎn)5分的不計(jì),滿(mǎn)5分的按1角計(jì)算。
6.有些合同,在簽訂時(shí)無(wú)法確定計(jì)稅金額,如技術(shù)轉(zhuǎn)讓合同中的轉(zhuǎn)讓收入,是按銷(xiāo)售收入的一定比例收取或是按實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)分成的;財(cái)產(chǎn)租賃合同,只是規(guī)定了月(天)租金標(biāo)準(zhǔn)而無(wú)租賃期限的。對(duì)這類(lèi)合同,可在簽訂時(shí)先按定額5元貼花,以后結(jié)算時(shí)再按實(shí)際金額計(jì)稅,補(bǔ)貼印花。
7.應(yīng)稅合同在簽訂時(shí)納稅義務(wù)即已產(chǎn)生,應(yīng)計(jì)算應(yīng)納稅額并貼花。所以,不論合同是否兌現(xiàn)或是否按期兌現(xiàn),均應(yīng)貼花。
對(duì)已履行并貼花的合同,所載金額與合同履行后實(shí)際結(jié)算金額不一致的,只要雙方未修改合同金額,一般不再辦理完稅手續(xù)。
8.對(duì)有經(jīng)營(yíng)收入的事業(yè)單位,凡屬由國(guó)家財(cái)政撥付事業(yè)經(jīng)費(fèi),實(shí)行差額預(yù)算管理的單位,其記載經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的賬簿,按其他賬簿定額貼花,不記載經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的賬簿不貼花;凡屬經(jīng)費(fèi)來(lái)源實(shí)行自收自支的單位,其營(yíng)業(yè)賬簿,應(yīng)對(duì)記載資金的賬簿和其他賬簿分別計(jì)算應(yīng)納稅額。
跨地區(qū)經(jīng)營(yíng)的分支機(jī)構(gòu)使用的營(yíng)業(yè)賬簿,應(yīng)由各分支機(jī)構(gòu)于其所在地計(jì)算貼花。對(duì)上級(jí)單位核撥資金的分支機(jī)構(gòu),其記載資金的賬簿按核撥的賬面資金額計(jì)稅貼花,其他賬簿按定額貼花;對(duì)上級(jí)單位不核撥資金的分支機(jī)構(gòu),只就其他賬簿按件定額貼花。為避免對(duì)同一資金重復(fù)計(jì)稅貼花,上級(jí)單位記載資金的賬簿,應(yīng)按扣除撥給下屬機(jī)構(gòu)資金數(shù)額后的其余部分計(jì)稅貼花。
9.商品購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)中,采用以貨換貨方式進(jìn)行商品交易簽訂的合同,是反映既購(gòu)又銷(xiāo)雙重經(jīng)濟(jì)行為的合同。對(duì)此,應(yīng)按合同所載的購(gòu)、銷(xiāo)合計(jì)金額計(jì)稅貼花。合同未列明金額的,應(yīng)按合同所載購(gòu)、銷(xiāo)數(shù)量依照國(guó)家牌價(jià)或者市場(chǎng)價(jià)格計(jì)算應(yīng)納稅額。
10.施工單位將自己承包的建設(shè)項(xiàng)目,分包或者轉(zhuǎn)包給其他施工單位所簽訂的分包合同或者轉(zhuǎn)包合同,應(yīng)按新的分包合同或轉(zhuǎn)包合同所載金額計(jì)算應(yīng)納稅額。這是因?yàn)橛』ǘ愂且环N具有行為稅性質(zhì)的憑證稅,盡管總承包合同已依法計(jì)稅貼花,但新的分包或轉(zhuǎn)包合同是一種新的憑證,又發(fā)生了新的納稅義務(wù)。
11.對(duì)股票交易征收印花稅,始于深圳和上海兩地證券交易的不斷發(fā)展。
12.對(duì)國(guó)內(nèi)各種形式的貨物聯(lián)運(yùn),凡在起運(yùn)地統(tǒng)一結(jié)算全程運(yùn)費(fèi)的,應(yīng)以全程運(yùn)費(fèi)作為計(jì)稅依據(jù),由起運(yùn)地運(yùn)費(fèi)結(jié)算雙方繳納印花稅;凡分程結(jié)算運(yùn)費(fèi)的,應(yīng)以分程的運(yùn)費(fèi)作為計(jì)稅依據(jù),分別由辦理運(yùn)費(fèi)結(jié)算的各方繳納印花稅。
對(duì)國(guó)際貨運(yùn),凡由我國(guó)運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)輸?shù),不論在我?guó)境內(nèi)、境外起運(yùn)或中轉(zhuǎn)分程運(yùn)輸,我國(guó)運(yùn)輸企業(yè)所持的一份運(yùn)費(fèi)結(jié)算憑證,均按本程運(yùn)費(fèi)計(jì)算應(yīng)納稅額;托運(yùn)方所持的一份運(yùn)費(fèi)結(jié)算憑證,按全程運(yùn)費(fèi)計(jì)算應(yīng)納稅額。由外國(guó)運(yùn)輸企業(yè)運(yùn)輸進(jìn)出口貨物的,外國(guó)運(yùn)輸企業(yè)所持的一份運(yùn)費(fèi)結(jié)算憑證免納印花稅;托運(yùn)方所持的一份運(yùn)費(fèi)結(jié)算憑證應(yīng)繳納印花稅。國(guó)際貨運(yùn)運(yùn)費(fèi)結(jié)算憑證在國(guó)外辦理的,應(yīng)在憑證轉(zhuǎn)回我國(guó)境內(nèi)時(shí)按規(guī)定繳納印花稅。
必須明確的是,印花稅票為有價(jià)證券,其票面金額以人民幣為單位,分為1角、2角、5角、1元、2元、5元、10元、50元、100元九種。
(三)應(yīng)納稅額的計(jì)算方法
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