2013注冊會計(jì)師《會計(jì)》考點(diǎn)基礎(chǔ)講義：第8章(4)

　　(三)資產(chǎn)組減值損失的會計(jì)處理

　　資產(chǎn)組計(jì)提減值的步驟：

　　第一步：首先計(jì)算出整個(gè)資產(chǎn)組的減值損失(可收回金額低于賬面價(jià)值的差額)。

　　比如資產(chǎn)組的賬面價(jià)值為1 000萬，可收回金額為800萬，需要計(jì)提200萬的減值準(zhǔn)備，企業(yè)不能籠統(tǒng)的對資產(chǎn)組計(jì)提200萬的減值準(zhǔn)備，而應(yīng)將該減值損失進(jìn)行分?jǐn)偂?/P>

　　第二步：將資產(chǎn)組的減值損失進(jìn)行分配，分配順序如下：

　　1.首先抵減分?jǐn)傊临Y產(chǎn)組中商譽(yù)的賬面價(jià)值。

　　接上例，200萬的減值損失由甲設(shè)備、乙設(shè)備、丙設(shè)備組成的資產(chǎn)組負(fù)擔(dān)，如果該資產(chǎn)組包含了50萬的商譽(yù)，那么200萬的減值首先要抵減商譽(yù)，剩下的150萬再在甲設(shè)備、乙設(shè)備、丙設(shè)備之間進(jìn)行分配。如果該資產(chǎn)組還包括一部分總部資產(chǎn)，那么150萬的減值損失要在總部資產(chǎn)和甲設(shè)備、乙設(shè)備、丙設(shè)備之間進(jìn)行分配。

　　為什么要先抵減商譽(yù)的價(jià)值?因?yàn)樯套u(yù)是看不見、摸不到的，在所有的資產(chǎn)中，商譽(yù)的不確定性是最大的。

　　2.然后根據(jù)資產(chǎn)組中除商譽(yù)之外的其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值所占比重，按比例抵減其他各項(xiàng)資產(chǎn)的賬面價(jià)值。

　　注意：抵減后的各資產(chǎn)的賬面價(jià)值不得低于以下三者之中最高者：

　　(1)該資產(chǎn)的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額(如可確定的);

　　(2)該資產(chǎn)預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值(如可確定的);

　　(3)零。

 

　　接上例，假如剩余的減值損失150萬甲設(shè)備需要承擔(dān)的部分為50萬，甲設(shè)備自身的價(jià)值為120萬，扣除負(fù)擔(dān)的減值損失后，賬面價(jià)值為70萬。對于甲設(shè)備雖然不能取得其未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值，但是其可以單獨(dú)出售，公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為80萬，不符合約束條件的第一個(gè)條件，不可以。甲設(shè)備最多只能計(jì)提40萬的減值準(zhǔn)備，剩余的10萬要進(jìn)行二次分配，由乙設(shè)備和丙設(shè)備來承擔(dān)。

　　如果甲設(shè)備需要承擔(dān)的減值損失為30萬，計(jì)提減值后，資產(chǎn)賬面價(jià)值為90萬，高于80萬，這樣計(jì)提30萬的減值準(zhǔn)備即可。換句話說，甲設(shè)備承擔(dān)的減值損失在40萬以內(nèi)，該承擔(dān)多少就計(jì)提多少，如果超過40萬，那么最多只能計(jì)提40萬。

　　【例題4·多項(xiàng)選擇題】(2011年)下列各項(xiàng)關(guān)于資產(chǎn)組認(rèn)定及減值處理的表述中，正確的有(　)。

　　A.主要現(xiàn)金流入是否獨(dú)立于其他資產(chǎn)或資產(chǎn)組是認(rèn)定資產(chǎn)組的依據(jù)

　　B.資產(chǎn)組賬面價(jià)值的確定基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)與其可收回金額的確定方式一致

　　C.資產(chǎn)組的認(rèn)定與企業(yè)管理層對生產(chǎn)經(jīng)營活動的管理或者監(jiān)控方式密切相關(guān)

　　D.資產(chǎn)組的減值損失應(yīng)當(dāng)首先抵減分?jǐn)傊猎撡Y產(chǎn)組中商譽(yù)(如果有的話)的賬面價(jià)值

　　E.當(dāng)企業(yè)難以估計(jì)某單項(xiàng)資產(chǎn)的可收回金額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以其所屬資產(chǎn)組為基礎(chǔ)確定資產(chǎn)組的可收回金額

　　『正確答案』ABCDE

　　【例題5·計(jì)算分析題】教材127頁【例8-11】XYZ公司有一條甲生產(chǎn)線，該生產(chǎn)線生產(chǎn)光學(xué)器材，由A、B、C三部機(jī)器構(gòu)成，成本分別為400 000元、600 000元、1 000 000元。使用年限為10年，凈殘值為零，以年限平均法計(jì)提折舊。各機(jī)器均無法單獨(dú)產(chǎn)生現(xiàn)金流量，但整條生產(chǎn)線構(gòu)成完整的產(chǎn)銷單位，屬于一個(gè)資產(chǎn)組。2005年甲生產(chǎn)線所生產(chǎn)的光學(xué)產(chǎn)品有替代產(chǎn)品上市，到年底，導(dǎo)致公司光學(xué)產(chǎn)品的銷路銳減40%(出現(xiàn)減值跡象)，因此，對甲生產(chǎn)線進(jìn)行減值測試。

　　2005年12月31日，A、B、C三部機(jī)器的賬面價(jià)值分別為200 000元、300 000元、500 000元。估計(jì)A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為150 000元(說明A機(jī)器計(jì)提減值準(zhǔn)備的上限是50 000元)，B、C機(jī)器都無法合理估計(jì)其公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額以及未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值。

　　整條生產(chǎn)線預(yù)計(jì)尚可使用5年。經(jīng)估計(jì)其未來5年的現(xiàn)金流量及其恰當(dāng)?shù)恼郜F(xiàn)率后，得到該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為600 000元。由于公司無法合理估計(jì)生產(chǎn)線的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額，公司以該生產(chǎn)線預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值為其可收回金額。

　　鑒于在2005年12月31日該生產(chǎn)線的賬面價(jià)值為1 000 000元，而其可收回金額為600 000元，生產(chǎn)線的賬面價(jià)值高于其可收回金額，因此，該生產(chǎn)線已經(jīng)發(fā)生了減值，公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)減值損失400 000元，并將該減值損失分?jǐn)偟綐?gòu)成生產(chǎn)線的3部機(jī)器中。由于A機(jī)器的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為150 000元，因此，A機(jī)器分?jǐn)偭藴p值損失后的賬面價(jià)值不應(yīng)低于150 000元。具體分?jǐn)傔^程如表8—4所示。

　　表8-4　　　　　資產(chǎn)組減值損失分?jǐn)偙?/P>

　　*注：按照分?jǐn)偙壤�，機(jī)器A應(yīng)當(dāng)分?jǐn)倻p值損失80 000元(400 000×20%)，但由于機(jī)器A的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額為150 000元，因此，機(jī)器A最多只能確認(rèn)減值損失50 000(200 000-150 000)元，未能分?jǐn)偟臏p值損失30 000(80 000-50 000)元，應(yīng)當(dāng)在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行再分?jǐn)偂?/P>

　　根據(jù)上述計(jì)算和分?jǐn)偨Y(jié)果，構(gòu)成甲生產(chǎn)線的機(jī)器A、機(jī)器B和機(jī)器C應(yīng)當(dāng)分別確認(rèn)減值損失50 000元、l31 250元和218 750元，賬務(wù)處理如下：

　　借：資產(chǎn)減值損失——機(jī)器A　　　 　50 000

　　——機(jī)器B　　　　131 250

　　——機(jī)器C　　　　218 750

　　貸：固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備——機(jī)器A　　 50 000

　　——機(jī)器B　　131 250

　　——機(jī)器C　　218 750

　　注意：就本題來說，也可以不用進(jìn)行二次分?jǐn)偅�即機(jī)器A先分?jǐn)倻p值50 000元，剩余減值350 000元在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行分配，結(jié)果是一樣的。針對本題來說，這樣計(jì)算是正確的，但是，把所有的題目都按一次分配的思路處理，是不可以的。假如上例中資產(chǎn)組賬面價(jià)值為1 000 000元，可收回金額為900 000元，整個(gè)資產(chǎn)組的減值損失為100 000元，此時(shí)若用一次分配的思路，先將機(jī)器A的50 000元減去，剩下的50 000元在機(jī)器B和機(jī)器C之間進(jìn)行分配就錯(cuò)了。因?yàn)?00 000×20%=20 000(元)，小于50 000元，即機(jī)器A真正應(yīng)提的減值是20 000元，而不是50 000元。這就體現(xiàn)了二次分配的重要性。

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