2012年注冊會計師《審計》基礎(chǔ)講義：第17章(3)

　　【例題2·簡答題】(2008年)B注冊會計師負(fù)責(zé)對乙公司20×8年度財務(wù)報表進行審計。乙公司為玻璃制造企業(yè)，20×8年末存貨余額占資產(chǎn)總額比重重大。存貨包括玻璃、煤炭、燒堿、石英砂，其中60%的玻璃存放在外地公用倉庫。乙公司對存貨核算采用永續(xù)盤存制，與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制比較薄弱。乙公司擬于20×8年11月25日至27日盤點存貨，盤點工作和盤點監(jiān)督工作分別由熟悉相關(guān)業(yè)務(wù)且具有獨立的人員執(zhí)行。存貨盤點計劃的部分內(nèi)容摘錄如下：

　　(1)存貨盤點范圍、地點和時間安排

　　(2)存放在外地公用倉庫存貨的檢查

　　對存放在外地公用倉庫的玻璃，檢查公用倉庫簽收單，請公用倉庫自行盤點，并提供20×8年11月27日的盤點清單。

　　(3)存貨數(shù)量的確定方法

　　對于燒堿、煤炭和石英砂等堆積型存貨，采用觀察以及檢查相關(guān)的收、發(fā)、存憑證和記錄的方法，確定存貨數(shù)量;對于存放在C倉庫的玻璃，按照包裝箱標(biāo)明的規(guī)格和數(shù)量進行盤點，并輔以適當(dāng)?shù)拈_箱檢查。

　　(4)盤點標(biāo)簽的設(shè)計、使用和控制

　　對存放在C倉庫玻璃的盤點，設(shè)計預(yù)先編號的一式兩聯(lián)的盤點標(biāo)簽。使用時，由負(fù)責(zé)盤點存貨的人員將一聯(lián)粘貼在已盤點的存貨上，另一聯(lián)由其留存;盤點結(jié)束后，連同存貨盤點表交存財務(wù)部門。

　　(5)盤點結(jié)束后，對出現(xiàn)盤盈或盤虧的存貨，由倉庫保管員將存貨實物數(shù)量和倉庫存貨記錄調(diào)節(jié)相符。

　　要求：

　　針對上述存貨盤點計劃第(1)至第(5)項，逐項判斷上述存貨盤點計劃是否存在缺陷。如果存在缺陷，簡要提出改進建議。

　　『正確答案』

　　(1)第(1)項中存在缺陷。

　　乙公司確定的存貨整體盤點時間不正確。應(yīng)與存貨相關(guān)的內(nèi)部控制比較薄弱，應(yīng)當(dāng)選擇在期末實施盤點。

　　乙公司確定的燒堿盤點時間不正確，燒堿分別存放在A、B倉庫，應(yīng)在同一時點進行盤點，而不應(yīng)安排在不同日期。

　　(2)第(2)項中存在缺陷。

　　對存放在外地公用倉庫的玻璃盤點方式不正確。因存放在外地公用倉庫的玻璃占存貨金額的比重較大，應(yīng)當(dāng)考慮實地盤點。

　　(3)第(3)項中存在缺陷。

　　對堆積型存貨數(shù)量的確定方法不正確。對于燒堿、煤炭和石英砂等堆積型存貨，應(yīng)該選擇的盤點方式，通常為運用工程估測、幾何計算、高空勘測等計量方法，并依賴詳細(xì)的存貨記錄;如果堆場中存貨堆不高，通過旋轉(zhuǎn)存貨堆加以估計。

　　(4)第(4)項中存在缺陷。

　　盤點標(biāo)簽的使用和控制不正確。由負(fù)責(zé)盤點存貨的人員將一套標(biāo)簽粘貼在已盤點的存貨上，另一套由其返還給盤點監(jiān)督人員，由監(jiān)督人員將盤點標(biāo)簽連同存貨盤點表交存財務(wù)部門。

　　(5)第(5)項中存在缺陷。

　　盤點結(jié)束后，對于盤盈或盤虧的存貨，不應(yīng)由倉庫保管人員對存貨實物數(shù)量和倉庫存貨記錄進行調(diào)節(jié)，應(yīng)由乙公司組成調(diào)查小組對盤盈或盤虧進行分析和處理(復(fù)核確認(rèn))，并將存貨實物數(shù)量和倉庫存貨記錄調(diào)節(jié)相符。

　　(6)存貨盤點結(jié)束時的工作

　　①再次觀察盤點現(xiàn)場，以確定所有應(yīng)納入盤點范圍的存貨是否均已盤點。

　　②取得并檢查已填用、作廢及未使用盤點表單的號碼記錄，確定其是否連續(xù)編號，查明已發(fā)放的表單是否均已收回，并與存貨盤點的匯總記錄進行核對。

　　如果存貨盤點日不是資產(chǎn)負(fù)債表日，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦颍�確定盤點日與資產(chǎn)負(fù)債表日之間存貨的變動是否已得到恰當(dāng)?shù)挠涗洝?/P>

　　如果被審計單位采用永續(xù)盤存制，管理層可能執(zhí)行實地盤點或其他測試方法，確定永續(xù)盤存記錄中的存貨數(shù)量信息的可靠性。在某些情況下，管理層或注冊會計師可能識別出永續(xù)盤存記錄和現(xiàn)有實際存貨數(shù)量之間的差異，這可能表明存貨變動的控制沒有有效運行。

　　當(dāng)設(shè)計審計程序以獲取關(guān)于盤點日的存貨總量與期末存貨記錄之間的變動是否已被適當(dāng)記錄的審計證據(jù)時，注冊會計師考慮的相關(guān)事項包括：

　�、賹τ览m(xù)盤存記錄的調(diào)整是否適當(dāng);

　�、诒粚徲媶挝挥览m(xù)盤存記錄的可靠性;

　　③從盤點獲取的數(shù)據(jù)與永續(xù)盤存記錄存在重大差異的原因。

　　4.特殊情況的處理

　　(1)在存貨監(jiān)盤現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤不可行----由存貨性質(zhì)和存放地點等因素造成

　　如果在存貨盤點現(xiàn)場實施存貨監(jiān)盤不可行，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序(如檢查盤點日后出售盤點日之前取得或購買的特定存貨的文件記錄)，以獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分.適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)

　　但在其他一些情況下，如果不能實施替代審計程序，或者實施替代審計程序可能無法獲取有關(guān)存貨的存在和狀況的充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)，注冊會計師需要按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1502號——在審計報告中發(fā)表非無保留意見》的規(guī)定發(fā)表非無保留意見。

　　(2)因不可預(yù)見的情況導(dǎo)致無法在存貨盤點現(xiàn)場實施監(jiān)盤

　　兩種比較典型的情況包括：

　　一是注冊會計師無法親臨現(xiàn)場，即由于不可抗力導(dǎo)致其無法到達存貨存放地實施存貨監(jiān)盤;

　　二是氣候因素，即由于惡劣的天氣導(dǎo)致注冊會計師無法實施存貨監(jiān)盤程序，或由于惡劣的天氣無法觀察存貨，如木材被積雪覆蓋。

　　如果由于不可預(yù)見的情況無法在存貨盤點現(xiàn)場實施監(jiān)盤，注冊會計師應(yīng)當(dāng)另擇日期實施監(jiān)盤，并對間隔期內(nèi)發(fā)生的交易實施審計程序。

　　(3)由第三方保管或控制的存貨

　　①向持有被審計單位存貨的第三方函證存貨的數(shù)量和狀況;

　�、趯嵤�檢查或其他適合具體情況的審計程序。

　　其他審計程序的示例包括：

　　第一，實施或安排其他注冊會計師實施對第三方的存貨監(jiān)盤(如可行);

　　第二，獲取其他注冊會計師或服務(wù)機構(gòu)注冊會計師針對用以保證存貨得到恰當(dāng)盤點和保管的內(nèi)部控制的適當(dāng)性而出具的報告;

　　第三，檢查與第三方持有的存貨相關(guān)的文件記錄，如倉儲單;

　　第四，當(dāng)存貨被作為抵押品時，要求其他機構(gòu)或人員進行確認(rèn)。

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